四、综合题

　　1.甲公司为上市公司，系增值税一般纳税人。为提高市场占有率及实现多元化经营，甲公司在2×18年及以后进行了一系列投资和资本运作。2×18年以前甲公司仅有一家子公司乙公司。以下资料不考虑所得税等因素的影响，甲公司按净利润的10%提取盈余公积。

　　(1)甲公司于2×18年7月20日与丙公司的控股股东B公司签订股权转让协议，以丙公司2×18年8月1日经评估确认的净资产为基础，甲公司以一批资产作为合并对价，换取B公司所持有的丙公司60%的股权，从而对丙公司实施控制。上述协议经双方股东大会批准。相关资料如下：

　　①2×18年8月1日，甲公司将一台大型设备、一批库存商品、一项其他权益工具投资和一栋作为投资性房地产核算的写字楼转让给B公司，于当日办理完毕资产所有权的转移手续。资料见下表(单位：万元)：

项目	账面价值	公允价值
大型设备（适用的增值税税率为13%）	190（原值为210，已计提折旧为20）	200
库存商品（适用的增值税税率为13%）	60（未计提存货跌价准备）	100
其他权益工具投资	500（其中成本为490，公允价值变动为10）	649
投资性房地产（适用的增值税税率为9%）	8000（其中，成本为8100，公允价值变动为－100，自用房地产转为投资性房地产时产生其他综合收益500）	9000

　　假定上述资产的公允价值与计税价格相等。

　　②为进行该项合并发生评估费、律师和审计费等共计59万元，已用银行存款支付。

　　③2×18年8月1日，经评估确认的丙公司可辨认净资产公允价值为15000万元(包括一项无形资产评估增值1000万元，预计尚可使用年限为10年，采用直线法摊销，预计净残值为零)。

　　甲公司与丙公司在交易前不存在任何关联方关系。

　　(2)2×18年8月1日至2×19年7月31日，丙公司按照购买日净资产账面价值计算实现的净利润为7000万元、其他综合收益增加60万元、其他所有者权益增加100万元。2×19年3月20日，丙公司宣告发放现金股利2000万元。

　　(3)甲公司的子公司乙公司自其手中取得丙公司的股权。

　　假定一：2×19年8月1日，乙公司自母公司甲公司处一次性取得丙公司60%的股权，形成同一控制下的企业合并，为进行该项企业合并，乙公司发行了6000万股本公司普通股(每股面值1元)作为对价。

　　假定二：2×19年1月1日和8月1日，乙公司分两次自母公司甲公司处取得丙公司合计60%的股权，最终形成同一控制下企业合并，假定不构成“一揽子交易”。2×19年1月1日，乙公司自母公司甲公司处取得丙公司30%的股权，对丙公司具有重大影响，实际支付银行存款3000万元，当日丙公司可辨认净资产公允价值为12000万元(包括一项固定资产评估增值4800万元，预计尚可使用年限为10年，采用年限平均法计提折旧，预计净残值为零)。2×19年8月1日，乙公司再次自母公司甲公司处取得丙公司30%的股权，至此持股比例达到60%，形成同一控制下的企业合并，为进行该项企业合并，乙公司发行了3000万股本公司普通股(每股面值1元)作为对价。2×19年1月1日至2×19年7月31日，丙公司按照购买日净资产账面价值计算实现的净利润为5000万元;其他综合收益增加40万元，其他所有者权益增加50万元。

　　假定三：2×19年8月1日，乙公司自母公司甲公司处一次性取得丙公司60%的股权，形成同一控制下的企业合并，为进行该项企业合并，乙公司发行了6000万股本公司普通股(每股面值1元)作为对价。同日，乙公司自集团公司外部取得丙公司40%的股权，以银行存款支付对价10000万元，当日乙公司累计持有丙公司100%的股权。

　　要求：

　　【答案】

　　(1)根据资料(1)，判断甲公司对丙公司企业合并所属类型，简要说明理由。

　　甲公司与丙公司合并为非同一控制下的企业合并。

　　理由：甲公司与丙公司在交易前不存在任何关联方关系。

　　(2)根据资料(1)，计算购买日甲公司对丙公司长期股权投资的合并成本，以及在编制购买日合并财务报表时因该项合并产生的商誉。

　　①甲公司对丙公司长期股权投资的合并成本=200×1.13+100×1.13+649+9000×1.09=10798(万元)。

　　②购买日合并财务报表中因该项合并产生的商誉=10798-15000×60%=1798(万元)。

　　(3)根据资料(1)，计算甲公司购买日因投资业务影响损益的金额，编制2×18年8月1日甲公司个别报表中与投资相关的会计分录。

　　①购买日因投资影响损益的金额=大型设备(200-190)+库存商品(100-60)+投资性房地产(9000-8000+500)-评估费等59=1491(万元)。

　　②会计分录

　　借：固定资产清理　　　　　　　　190

　　累计折旧　　　　　　　　　　 20

　　贷：固定资产　　　　　　　　　　210

　　借：长期股权投资　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　10798

　　其他综合收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 10

　　贷：固定资产清理　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　190

　　资产处置损益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 (200-190)10

　　主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　100

　　其他权益工具投资　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　500

　　盈余公积　　　　　　　　　　　　　　　　　　　[(649-490)×10%]15.9

　　利润分配—未分配利润　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　143.1

　　其他业务收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 9000

　　应交税费—应交增值税(销项税额)(200×13%+100×13%+9000×9%)849

　　借：管理费用　　　　　　　　　59

　　贷：银行存款　　　　　　　　　59

　　借：主营业务成本　　　　　　　60

　　贷：库存商品　　　　　　　　　60

　　借：其他业务成本　　　　　　7600

　　其他综合收益　　　　　　 500

　　贷：投资性房地产　　　　　　8000

　　公允价值变动损益　　　　 100

　　(4)根据资料(2)，编制2×19年3月20日丙公司宣告发放现金股利时甲公司个别报表的会计分录。

　　丙公司分配现金股利时甲公司的会计处理：

　　借：应收股利　　　　　　　　　　1200

　　贷：投资收益　　 　(2000×60%)1200

　　(5)根据资料(1)、(2)，计算2×19年7月31日甲公司对丙公司长期股权投资的账面价值。

　　2×19年7月31日甲公司对丙公司长期股权投资的账面价值=10798(万元)。

　　(6)根据资料(2)以及资料(3)假定一，计算乙公司购入丙公司投资的初始投资成本，并编制乙公司个别财务报表中相关的会计分录。

　　乙公司购入丙公司的初始投资成本=(15000+7000-1000/10-2000+60+100)×60%+商誉1798=20060×60%+商誉1798=13834(万元)。

　　借：长期股权投资　　　　　　　13834

　　贷：股本　　　　　　　　 　　　6000

　　资本公积——股本溢价　 　　7834

　　(7)根据资料(2)以及资料(3)假定二，编制乙公司2×19年个别财务报表中相关的会计分录。

　　①2×19年1月1日：

　　借：长期股权投资——投资成本　　　　(12000×30%)3600

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　3000

　　营业外收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　 600

　　②2×19年3月20日:

　　借：应收股利　　　　　　　　　　　　　(2000×30%)600

　　贷：长期股权投资——损益调整　　　　　　　　　 　600

　　③2×19年7月31日：

　　借：长期股权投资——损益调整 [(5000-4800/10×7/12)×30%]1416

　　——其他综合收益　　　　　　　　　　　(40×30%)12

　　——其他权益变动　　　　　　　　　　　(50×30%)15

　　贷：投资收益 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1416

　　其他综合收益 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　12

　　资本公积——其他资本公积 　　　　　　　　　　　　　　　　　　15

　　④2×19年8月1日：

　　初始投资成本=(15000+7000-1000/10-2000+60+100)×60%+商誉1798=20060×60%+1798=13834(万元)。

　　借：长期股权投资　　　　　　　　　　　　　　　13834

　　贷：股本　 　　　　　　　　　　　　　　　　　　3000

　　长期股权投资——投资成本 　　　　　　　　　3600

　　——损益调整 　　　(1416-600)816

　　——其他综合收益　　　　　　 　　12

　　——其他权益变动　　　　　　 　　15

　　资本公积——股本溢价　　　　　　　　　 6391

　　(8)根据资料(2)以及资料(3)假定三，编制乙公司2×19年个别财务报表中相关的会计分录。

　　①乙公司购入丙公司(60%的股权)初始投资成本=(15000+7000-1000/10-2000+60+100)×60%+商誉1798=20060×60%+商誉1798=13834(万元)。

　　借：长期股权投资　　　　　　　13834

　　贷：股本 　　　　　　　　　　　6000

　　资本公积——股本溢价 　　　7834

　　②乙公司购入丙公司(40%股权)的投资成本=10000(万元)。

　　借：长期股权投资　　　　　　10000

　　贷：银行存款　　　　　　　　10000

　　2.甲公司为上市公司，系增值税一般纳税人，适用的增值税税率为13%。为提高市场占有率及实现多元化经营，甲公司在2×18年及以后进行了一系列投资和资本运作，且甲公司与以下各个公司均为境内居民企业，所得税税率均为25%，如涉及企业合并，计税基础为被投资单位资产、负债的公允价值;其他投资不考虑所得税影响。

　　(1)甲公司于2×18年4月20日与乙公司的控股股东A公司签订股权转让协议，以乙公司2×18年6月30日经评估确认的净资产为基础，甲公司定向增发本公司普通股股票给A公司，以取得A公司所持有乙公司80%的股权。上述协议经双方股东大会批准后，具体执行情况如下：

　　①经评估确定，2×18年6月30日乙公司可辨认净资产的公允价值为20000万元(与其账面价值相等)。

　　②甲公司于2×18年6月30日向A公司定向增发800万股普通股股票(每股面值1元)，并于当日办理了股权登记手续。2×18年6月30日甲公司普通股收盘价为每股20.65元。

　　③甲公司为定向增发普通股股票，支付佣金和手续费150万元;为该项合并发生评估和审计费用20万元，已通过银行存款支付。

　　④甲公司于2×18年6月30日向A公司定向发行普通股股票后，A公司当日即撤出其原派驻乙公司的董事会成员，由甲公司对乙公司董事会进行改组。改组后乙公司的董事会由9名董事组成，其中甲公司派出6名，其他股东派出3名。乙公司章程规定，其财务和生产经营决策须由董事会半数以上成员表决通过。

　　甲公司与A公司在交易前不存在任何关联方关系。甲公司向A公司发行股票后，A公司持有甲公司发行在外的普通股的10%，不具有重大影响。

　　(2)乙公司2×18年6月30日至12月31日实现的净利润为2000万元，其他综合收益增加100万元、其他所有者权益增加60万元。2×19年2月20日乙公司宣告并发放现金股利1000万元，2×19年上半年实现的净利润为4000万元，其他综合收益增加200万元(其中10万元为乙公司重新计量设定受益计划净负债或净资产所产生的变动)，其他所有者权益增加140万元。

　　(3)假定一：2×19年6月30日，甲公司将其持有的对乙公司48%的股权出售给某企业(即出售所持有乙公司股权中的60%)，出售取得价款10000万元，甲公司出售乙公司股权后仍持有乙公司32%的股权，并在乙公司董事会指派了一名董事。对乙公司长期股权投资由成本法改为权益法核算。甲公司按净利润的10%提取盈余公积。

　　假定二：2×19年6月30日，乙公司向非关联方丙公司定向增发新股，增资31212.5万元，相关手续于当日完成，甲公司对乙公司的持股比例下降为32%，并在乙公司董事会指派了一名董事。对乙公司长期股权投资由成本法改为权益法核算。甲公司按净利润的10%提取盈余公积。

　　假定三：2×19年6月30日，甲公司将其持有的对乙公司70%的股权出售给某企业(即出售所持有乙公司股权中的87.5%)，出售取得价款14600万元，甲公司出售乙公司股权后仍持有乙公司10%的股权且不具有控制、共同控制或重大影响，对乙公司长期股权投资由成本法改为其他权益工具投资核算。剩余股权在当日的公允价值为2400万元。

　　假定不考虑其他因素。

　　要求：

　　【答案】

　　(1)根据资料(1)，判断甲公司对乙公司企业合并所属类型，并简要说明理由。

　　属于非同一控制下的企业合并。

　　理由：甲公司与A公司在交易前不存在任何关联方关系。

　　(2)根据资料(1)，计算购买日甲公司对乙公司长期股权投资的初始投资成本，并计算编制购买日合并财务报表时应确认的商誉金额。

　　甲公司对乙公司长期股权投资的初始投资成本=20.65×800=16520(万元);

　　购买日合并财务报表中因该项合并产生的商誉=16520-20000×80%=520(万元)。

　　(3)根据资料(1)，编制2×18年6月30日甲公司个别财务报表对乙公司长期股权投资的会计分录。

　　甲公司取得乙公司股权的分录：

　　借：长期股权投资 　　　　　　　　　　　 16520

　　贷：股本 　　　　　　　　　　　　　　　　 800

　　资本公积——股本溢价　(16520-800)15720

　　借：管理费用 　　　　　　　　　　　　　　　20

　　资本公积——股本溢价　　　　　　　　　150

　　贷：银行存款 　　　　　　　　　　　　　 　170

　　(4)根据资料(2)，编制甲公司的相关会计分录;计算2×19年6月30日甲公司对乙公司长期股权投资的账面价值;说明甲公司对该乙公司投资是否需要纳税调整，是否需要确认递延所得税。

　　乙公司宣告并发放现金股利时甲公司的会计处理：

　　借：应收股利　　　　　　　　　　800

　　贷：投资收益　 　　(1000×80%)800

　　借：银行存款　　　　　　　　　　800

　　贷：应收股利　　　　　　　　　　800

　　2×19年6月30日甲公司持有乙公司股权投资的账面价值=16520(万元)。

　　因为居民企业投资于居民企业所取得的股息红利所得免征企业所得税，所以该投资需要纳税调减800万元，不需要确认递延所得税。

　　(5)根据资料(3)假定一，计算2×19年6月30日甲公司出售乙公司48%的股权时个别财务报表应确认的投资收益，并编制与处置长期股权投资相关的会计分录。

　　甲公司处置乙公司48%的股权投资时个别报表应确认的投资收益=(10000-16520×48%/80%)+(4000-1000)×32%=1048(万元)。

　　2×19年6月30日甲公司出售乙公司48%的股权时个别报表的会计处理：

　　①甲公司处置乙公司48%的股权应确认的处置投资收益=10000-16520×48%/80%=88(万元)。

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　10000

　　贷：长期股权投资　　　(16520×48%/80%)9912

　　投资收益 　　　　　　　　　　　　　　　88

　　②追溯调整剩余长期股权投资账面价值：

　　剩余长期股权投资的账面价值=16520-9912=6608(万元)，大于剩余投资原取得时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额6400万元(20000×32%)，不调整长期股权投资的初始投资成本。

　　对投资方按剩余股权应享有的被投资方净利润、现金股利、其他综合收益和其他所有者权益变动的份额进行追溯：

　　借：长期股权投资　　　　　　　　　(5500×32%)1760

　　贷：盈余公积 　　　　　　　　　(2000×32%×10%)64

　　利润分配——未分配利润　　(2000×32%×90%)576

　　投资收益 　　　　　　[(4000-1000)×32%]960

　　其他综合收益 　　　　　　　　　　(300×32%)96

　　资本公积——其他资本公积 　　　　(200×32%)64

　　(6)根据资料(3)假定二，计算2×19年6月30日因乙公司向非关联方丙公司定向增发新股，甲公司按比例结转部分长期股权投资账面价值并确认相关损益，并编制与稀释长期股权投资相关的会计分录。

　　①按照新的持股比例(32%)确认应享有的原子公司因增资扩股而增加的净资产的份额=31212.5×32%=9988(万元)。

　　应结转持股比例下降部分所对应的长期股权投资原账面价值=16520×48%/80%=9912(万元)。

　　应享有的原子公司因增资扩股而增加净资产的份额(9988万元)与应结转持股比例下降部分所对应的长期股权投资原账面价值(9912万元)之间的差额为76万元应计入当期投资收益。

　　借：长期股权投资　　　　　　　　76

　　贷：投资收益　　　　　　　　　　76

　　②对剩余股权视同自取得投资时即采用权益法核算进行调整。同第(5)小题②。

　　(7)根据资料(3)假定三，计算2×19年6月30日甲公司出售乙公司70%的股权时个别财务报表应确认的投资收益，并编制与处置长期股权投资相关的会计分录。

　　甲公司处置乙公司70%的股权投资时个别报表应确认的投资收益=(14600+2400)-16520= 480(万元)。

　　2×19年6月30日甲公司出售乙公司70%的股权时个别报表的会计处理：

　　①确认长期股权投资处置损益=14600-16520×70%/80%=145(万元)。

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　14600

　　贷：长期股权投资　 (16520×70%/80%)14455

　　投资收益 　　　　　　　　　　　　　 145

　　②对于剩余股权投资转为其他权益工具投资核算。

　　借：其他权益工具投资　　　　　　　　　 2400

　　贷：长期股权投资　 　　(16520-14455)2065

　　投资收益 　 　　　　　　　　　　　　335

　　3.A公司适用的所得税税率为25%，A公司与B公司均为我国境内居民企业。A公司于2×15年～2×19年有关投资业务的资料如下。

　　(1)A公司于2×15年7月1日以银行存款5000万元支付给B公司的原股东，取得B公司30%的股权，A公司对B公司的相关活动具有重大影响。2×15年7月1日B公司可辨认净资产的公允价值为17000万元，取得投资时被投资单位仅有一项管理用固定资产的公允价值与账面价值不相等，除此以外，其他可辨认资产、负债的账面价值与公允价值相等。该固定资产原值为2000万元，已计提折旧400万元，B公司预计该项固定资产的使用年限为10年，已计提折旧2年，预计净残值为零，按照年限平均法计提折旧;A公司预计该固定资产公允价值为4000万元，预计剩余使用年限为8年，预计净残值为零，按照年限平均法计提折旧。双方采用的会计政策、会计期间相同，对净利润的调整不考虑所得税因素。A公司拟长期持有对B公司的投资。

　　(2)2×15年11月10日，A公司将其成本为180万元的商品以300万元的价格出售给B公司，B公司取得商品作为管理用固定资产，预计使用年限为10年，预计净残值为零，按照年限平均法计提折旧;至2×15年资产负债表日，B公司仍未对外出售该固定资产。2×15年度B公司实现净利润3000万元，其中上半年实现的净利润为2000万元。

　　(3)2×16年2月5日，B公司董事会提出2×15年利润分配方案，按照2×15年实现净利润的10%提取盈余公积，并宣告发放现金股利400万元。2×16年3月5日，B公司股东大会批准董事会提出的2×15年利润分配方案，按照2×15年实现净利润的10%提取盈余公积，宣告发放的现金股利金额改为500万元。2×16年度B公司发生净亏损600万元，2×16年B公司其他综合收益增加60万元(其中10万元为B公司重新计量设定受益计划净负债或净资产所产生的变动，50万元为被投资方其他债权投资公允价值变动引起)，其他所有者权益增加40万元。至2×16年末，内部交易形成的固定资产未对外出售。

　　(4)2×17年度B公司发生净亏损为16500万元。假定A公司应收B公司的长期款项为50万元，实质上构成对B公司的净投资，此外投资合同约定B公司发生超额亏损时(即当A公司应分担的B公司亏损额超过其对B公司长期股权投资的账面价值与实质构成对B公司净投资的账面价值之和时)A公司需要承担的额外损失弥补义务，最大限额为40万元。假定B公司2×17年未发生其他所有者权益的变动金额，且2×17年末，内部交易形成的固定资产未对外出售。

　　(5)2×18年度B公司实现净利润为3000万元。假定B公司2×18年未发生其他所有者权益的变动金额，且2×18年末，内部交易形成的固定资产未对外出售。

　　(6)假定一：2×19年1月10日，A公司出售对B公司全部投资，出售价款为3000万元。

　　假定二：2×19年1月10日，A公司出售对B公司20%的股权(即出售其所持有B公司股权的2/3)，出售价款为2000万元。出售后A公司对B公司的持股比例变为10%，对B公司无重大影响，改按其他权益工具投资进行会计核算。当日剩余10%的股权投资的公允价值为1000万元。

　　假定三：2×19年1月10日，A公司再次从B公司其他股东处购入B公司40%的股权，支付价款为4000万元。至此A公司对B公司持股比例变为70%，对B公司具有控制权，由权益法改按成本法进行会计核算。A公司与B公司其他股东不存在任何关联方关系。

　　假定四：2×19年1月10日，A公司再次从B公司其他股东处购入B公司10%的股权，支付价款为1000万元。至此A公司对B公司持股比例变为40%，对B公司仍然具有重大影响。当日，B公司可辨认净资产的公允价值为21000万元。

　　假定五：2×19年1月10日，B公司其他股东对B公司增资1500万元，增资后A公司持有B公司20%的股权，对B公司仍然具有重大影响，相关手续于当日完成。

　　其他资料：A公司各年实现利润总额均为5000万元，不考虑其他纳税调整因素。权益法核算时调整被投资单位的净利润不需要考虑所得税影响。

　　要求：(答案中的金额单位用万元表示，计算结果保留两位小数)

　　【答案】

　　(1)根据资料(1)，说明A公司所持对B公司长期股权投资后续计量采用的方法并说明理由，编制2×15年7月1日投资时的会计分录。

　　A公司长期股权投资后续计量采用权益法，理由：A公司对B公司的相关活动具有重大影响。

　　借：长期股权投资——投资成本　(17000×30%)5100

　　贷：银行存款 　　　　　　　　　　　　　　　 5000

　　营业外收入 　　　　　　　　　　　　　　　100

　　(2)编制2×15年度A公司确认投资收益的会计分录，并计算2×15年度A公司应交所得税、所得税费用和递延所得税的金额。

　　B公司2×15年7月1日至2×15年12月31日调整后的净利润=(3000-2000)-(4000/8-2000/10)/2-[(300-180)-(300-180)/10/12]=731(万元);

　　或=(3000-2000)-(4000-1600)/8/2-[(300-180)-(300-180)/10/12]=731(万元)。

　　2×15年度A公司确认投资收益=731×30%=219.3(万元)。

　　借：长期股权投资——损益调整　　　　　　　219.3

　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　219.3

　　2×15年度A公司应交所得税=(5000-100-219.3)×25%=1170.18(万元);所得税费用=1170.18(万元)，不确认递延所得税。

　　(3)编制2×16年A公司按照权益法核算长期股权投资的会计分录，计算2×16年度A公司应交所得税、所得税费用和递延所得税的金额。

　　借：应收股利　　　　　　　　　(500×30%)150

　　贷：长期股权投资——损益调整　　　　　　　150

　　借：长期股权投资——其他综合收益　　　　　 18

　　贷：其他综合收益　　　　　　　　(60×30%)18

　　借：长期股权投资——其他权益变动　　　 　　12

　　贷：资本公积——其他资本公积　　(40×30%)12

　　2×16年度B公司调整后的净利润=-600-(4000-1600)/8+(300-180)/10=-888(万元)。

　　借：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　266.4

　　贷：长期股权投资——损益调整　(888×30%)266.4

　　2×16年度A公司应交所得税=(5000+266.4)×25%=1316.6(万元);所得税费用=1316.6(万元)，不确认递延所得税。

　　(4)编制2×17年A公司按照权益法核算长期股权投资的会计分录。

　　2×17年度B公司调整后的净利润=-16500-(4000-1600)/8+(300-180)/10=-16788(万元)。

　　应承担的亏损=16788×30%=5036.4(万元)。

　　至2×16年末长期股权投资的账面价值=5100+219.3-150+18+12-266.4=4932.9(万元)。

　　实际承担的亏损=4932.9+50+40=5022.9(万元)。

　　未承担的亏损=5036.4-5022.9=13.5(万元)，应在备查簿中登记。

　　借：投资收益　　　　　　　　　　　　　5022.9

　　贷：长期股权投资——损益调整　　　　　4932.9

　　长期应收款 　　　　　　　　　　　　 50

　　预计负债 　　　　　　　　　　　　　 40

　　(5)编制2×18年A公司按照权益法核算长期股权投资的会计分录，并计算至2×18年长期股权投资的账面价值及其明细科目余额。

　　2×18年度B公司调整后的净利润=3000-(4000-1600)/8+(300-180)/10=2712(万元)。

　　应确认的投资收益=2712×30%-13.5=800.1(万元)。

　　借：预计负债　　　　　　　　　　40

　　长期应收款　　　　　　　　　50

　　长期股权投资——损益调整　 710.1

　　贷：投资收益 　　　　　　　　　800.1

　　至2×18年末长期股权投资的账面价值=710.1(万元)，其中：

　　“投资成本”明细账户=5100(万元);

　　“其他综合收益”明细账户=18(万元);

　　“其他权益变动”明细账户=12(万元);

　　“损益调整”明细账户=219.3-150-266.4-4932.9+710.1=-4419.9(万元)。

　　(6)根据资料(6)的五个假定条件，分别编制A公司出售或购买对B公司股权的会计分录;如果涉及出售，分别计算2×19年1月10日A公司出售对B公司股权确认的投资收益。

　　假定一：处置股权时确认的投资收益=(3000-710.1)+(60-10)×30%+40×30%=2316.9(万元)。

　　①出售时：

　　借：银行存款 　　　　　　　　　　　 3000

　　长期股权投资——损益调整　　　　4419.9

　　贷：长期股权投资——投资成本　　　　5100

　　——其他综合收益　　　18

　　——其他权益变动　　　12

　　投资收益 　　　　(3000-710.1)2289.9

　　②终止采用权益法核算时将其他综合收益、资本公积转入投资收益：

　　借：其他综合收益　　[(60-10)×30%]15

　　资本公积——其他资本公积　　　　 　12

　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　 27

　　假定二：处置股权时确认的投资收益=[(2000+1000)-710.1]+(60-10)×30%+40×30%=2316.9(万元)。

　　①出售时：

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2000

　　长期股权投资——损益调整　(4419.9×20%/30%)2946.6

　　贷：长期股权投资——投资成本　　(5100×20%/30%)3400

　　——其他综合收益　　(18×20%/30%)12

　　——其他权益变动　　 (12×20%/30%)8

　　投资收益　　 　　　　(2000-710.1×20%/30%)1526.6

　　②在丧失重大影响之日，剩余股权投资的公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益：

　　借：其他权益工具投资 　　　　　　　　　　　　　 1000

　　长期股权投资——损益调整　(4419.9-2946.6)1473.3

　　贷：长期股权投资——投资成本　　　(5100-3400)1700

　　——其他综合收益 　　　　(18-12)6

　　——其他权益变动 　　　　 (12-8)4

　　投资收益 　　　　　 (1000-710.1×10%/30%)763.3

　　③终止采用权益法核算时，将原权益法下确认的其他综合收益、资本公积转入投资收益：

　　借：其他综合收益 　　　　(50×30%)15

　　资本公积——其他资本公积　　　　12

　　贷：投资收益 　　　　　　　 　　　　27

　　假定三：

　　①投资时：

　　借：长期股权投资　　　　　　　　4000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　4000

　　②长期股权投资在购买日的初始投资成本=原持有股权投资的账面价值710.1+购买日新增投资成本4000=4710.1(万元)。

　　借：长期股权投资 　　　　　　　　 710.1

　　长期股权投资——损益调整　　 4419.9

　　贷：长期股权投资——投资成本　　 5100

　　——其他综合收益　 18

　　——其他权益变动　 12

　　③购买日之前采用权益法核算而确认的其他综合收益、其他权益变动，应当在处置时转入损益，购买日不需要处理。

　　假定四：

　　借：长期股权投资——投资成本　　　2100

　　贷：银行存款　　　 　　　　　　 　1000

　　营业外收入 　　　　　　　　　 1100

　　【提示】2×15年第一次购买B公司股权时，初始投资成本5000万元小于应享有B公司可辨认净资产公允价值份额5100(17000×30%)万元，其差额100万元属于负商誉，确认为营业外收入;2×19年1月10日第二次新增对B公司股权时，新增投资成本1000万元小于新增投资日可辨认净资产公允价值份额2100(21000×10%)万元，其差额1100万元也为负商誉。在综合考虑基础之上，当期应确认营业外收入1100万元。

　　假定五：因其他方增资导致权益法转为权益法核算：

　　确认的资本公积=投资方应享有被投资单位增资后的所有者权益×被稀释后持股比例20%-投资方应享有被投资单位增资前的所有者权益×被稀释前持股比例30%=(17000+731-500-888-16788+2712+60+40+1500)×20%-(17000+731-500-888-16788+2712+60+40)×30%=773.4-710.1=63.3(万元)。

　　借：长期股权投资——其他权益变动　　　63.3

　　贷：资本公积——其他资本公积　　　　　63.3