第十四章　借款费用

　　本章重点

　　1.有关借款费用的基本要求及原理

　　借款费用包括借款的利息、溢折价的摊销、辅助费用、外币借款的汇兑差额。

　　2.资本化资产的范围：需要经过较长时间才能达到预定可使用状态或可销售状态的固定资产、存货和投资性房地产。资本化的时点：开始资本化、暂停资本化、停止资本化。

　　3.借款的利息、溢折价摊销额如何资本化

　　专门借款：满足开始资本化的三个条件后，将资本化期间的利息减去闲置资金的投资收益后的金额全部资本化。

　　一般借款：需要先计算累计支出加权平均数，然后乘以加权平均的资本化率，计算利息的资本化金额。

　　4.辅助费用如何资本化：在资本化期间发生的辅助费用全部资本化，非资本化期间发生的全部费用化。

　　注意：对于一般借款发生的辅助费用的处理，财政部出的准则原文和准则讲解的处理有些不一致，教材是按照准则讲解来写的，老师在基础班已经详细讲解过，考试按照教材处理。

　　5.外币借款的汇兑差额如何资本化：外币专门借款汇兑差额，在资本化期间全部资本化，非资本化期间全部费用化。外币专门借款以外的借款发生的汇兑差额一律费用化。

　　典型例题

　　一、单项选择题

　　【例题1】下列项目中，不属于借款费用的是(　)。

　　A.外币借款发生的汇兑损失

　　B.借款过程中发生的承诺费

　　C.发行公司债券发生的折价

　　D.发行公司债券溢价的摊销

　　【答疑编号21140101】

　　【答案】C

　　【解析】C选项，发行公司债券发生的折价是应付债券账面价值的组成内容，只有发行公司债券发生的折价摊销，才是借款费用的组成内容。

　　【例题2】下列借款费用中，在满足资本化条件进行资本化时，应当考虑资产支出的是(　)。

　　A.专门借款的借款利息

　　B.专门借款的辅助费用

　　C.外币专门借款汇兑差额

　　D.一般借款的借款利息

　　【答疑编号21140102】

　　【答案】D

　　【解析】为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。

　　【例题3】甲公司为股份有限公司，2008年7月1日为新建生产车间而向商业银行借入专门借款2 000万元，年利率为4%，款项已存入银行。至2008年12月31日，因建筑地面上建筑物的拆迁补偿问题尚未解决，建筑地面上原建筑物尚未开始拆迁;该项借款存入银行所获得的利息收入为19.8万元。甲公司2008年就上述借款应予以资本化的利息为(　)万元。

　　A.0　　　　　　B.0.2

　　C.20.2　　　　 D.40

　　【答疑编号21140103】

　　【答案】A

　　【解析】为使资产达到预定可使用状态所必要的购建活动尚未开始，因而不符合开始资本化的条件，借款费用不应予以资本化。所以此题应该选择A选项。

　　【例题4】(2007年)2007年1月1日，甲公司取得专门借款2 000万元直接用于当日开工建造的厂房，2007年累计发生建造支出1 800万元，2008年1月1日，该企业又取得一般借款500万元，年利率为6%，当天发生建造支出300万元，以借入款项支付(甲企业无其他一般借款)。不考虑其他因素，甲企业按季计算利息费用资本化金额。2008年第一季度该企业应予资本化的一般借款利息费用为(　)万元。

　　A.1.5　　　　B.3

　　C.4.5　　　　D.7.5

　　【答疑编号21140104】

　　【答案】A

　　【解析】本题要求计算的是2008年第一季度应予以资本化的一般借款的利息费用，注意这里要求计算的是一般借款的利息费用金额，专门借款共2 000万元，2007年累计支出1 800万元，2008年支出的300万元中有200万元属于专门借款，一般借款占用100万元。所以一般借款累计支出加权平均数=100×90/90=100(万元)，2008年第一季度该企业应予资本化的一般借款利息费用=100×6%×3/12=1.5(万元)。

　　【提示】如果整个资本化期间，企业只拥有一笔一般借款，则一般借款加权平均的资本化率就是该笔一般借款的利率。

　　【例题5】某公司为建造一项固定资产于2008年1月1日发行5年期的债券，面值为2亿元，票面年利率为6%，发行价格为208 000 000元，每年年末支付利息，到期还本。假定不考虑发行债券的辅助费用，建造工程于2008年1月1日开工，年末尚未完工。该建造工程2008年度发生的支出为1月1日支出4 800万元，6月1日支出6 000万元，12月1日支出6 000万元，按照实际利率确认利息费用，假定实际利率为5%，闲置资金均用于固定收益债券的短期投资，短期投资月收益率为0.3%，则该公司2008年全年发生的借款费用应予资本化的金额为(　)万元。

　　A.10 400　　　　B.578

　　C.608　　　　　 D.1 460

　　【答疑编号21140105】

　　【答案】C

　　【解析】该公司2008年全年发生的借款费用应予资本化的金额=20 800×5%-16 000×0.3%×5-10 000×0.3%×6-4 000×0.3%×1=608(万元)。

　　【例题6】A公司为建造厂房于2008年4月1日从银行借入2 000万元的专门借款，借款期限为2年，年利率为6%，2008年7月1日A采用出包的方式委托B公司为其建造厂房，并预付了1 000万元的工程款，厂房实体建造工作于当日开始，该工程因发生工程安全事故，在2008年8月1日至11月30日中断施工，12月1日恢复正常施工，至年末工程尚未完工。2008年将未动用资金进行暂时性投资，获得的投资收益为10万元，其中，下半年获得的投资收益为6万元，假定每月实现的收益是均衡的，该项厂房在建造工程在2008年度应予资本化的利息金额为(　)万元。

　　A.18　　　　　B.84

　　C.20　　　　　D.80

　　【答疑编号21140106】

　　【答案】A

　　【解析】此题中资本化的期间只有两个月，即7月份和12月份。所以该项厂房在建造工程在2008年度应予资本化的利息金额=2 000×6%×2/12-6×2/6=18(万元)。

　　【例题7】某企业于2007年1月1日采用专门借款进行一项固定资产的建造，2007年12月31日该项固定资产全部完工投入使用，该企业为建造的固定资产于2006年12月1日专门借入一笔款项，本金为1 000万元，年利率为9%，2年期;同时企业另外借入两笔一般借款，第一笔为2007年1月1日借入800万元，借款年利率为8%，期限为两年;第二笔2007年7月1日借入500万元，借款年利率为6%，借款期限为三年。该企业2007年为购建固定资产而占用的一般借款所使用的资本化率为(　)。(结果保留两位小数)

　　A.7%　　　　　B.7.52%

　　C.6.80%　　　 D.6.89%

　　【答疑编号21140107】

　　【答案】B

　　【解析】该企业2007年为购建固定资产而占用的一般借款所使用的资本化率=(800×8%+500×6%×6/12)/(800+500×6/12)×100%=7.52%。

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　　【例题8】甲公司对外币业务采用即期汇率的近似汇率折算，假定业务发生当月1日的市场汇率为即期汇率的近似汇率，按月结算汇兑损益。2006年1月1日，该公司从中国银行贷款200万美元用于生产扩建，年利率为6%，每季末计提利息，当日市场汇率为1美元=8.21元人民币，3月31日市场汇率为1美元=8.26元人民币，6月1日市场汇率为1美元=8.27元人民币，6月30日市场汇率为1美元=8.29元人民币。甲公司于2006年3月1日正式开工，并于当日支付工程物资款100万美元，根据以上资料，可认定该外币借款的汇兑差额在第二季度资本化金额为(　)万元人民币。

　　A.6.15　　　　　B.6.09

　　C.7.20　　　　　D.6.60

　　【答疑编号21140108】

　　【答案】A

　　【解析】本题考查外币专门借款汇兑差额资本化的核算。第二季度汇兑差额资本化金额=200×(8.29-8.26)+200×6%×3/12×(8.29-8.26)+200×6%×3/12×(8.29-8.27)=6.15(万元人民币)。

　　【例题9】甲公司2007年1月1日为建造一生产线，向银行借入100万美元，期限为三年，年利率为 8%，利息按季计算，到期支付。1月1日借入时的市场汇率为 1 美元=7.0 元人民币，3月31日的市场汇率为 1 美元=7.2 元人民币。假设 2007年第一季度属于资本化期间，则第一季度外币专门借款汇兑差额的资本化金额为(　)万元人民币。

　　A.16.4　　　　　B.20.4

　　C.20　　　　　　D.0

　　【答疑编号21140109】

　　【答案】C

　　【解析】第一季度外币专门借款汇兑差额的资本化金额=100×(7.2-7.0)=20(万元人民币)。

　　【拓展】假设上题中6月30日的市场汇率为 1 美元=7.3 元人民币，且第二个季度为资本化期间，则第二季度外币专门借款汇兑差额的资本化金额为(　)万元人民币。

　　【解析】第二季度外币专门借款汇兑差额的资本化金额=100×(7.3-7.2)+100×8%×3/12×(7.3-7.2)+0=10.2(万元人民币)。