2017中级会计师《中级会计实务》冲刺班重点讲义：商誉减值的处理

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　　一、商誉减值测试

　　1.无论是否有减值迹象，资产负债表日，都要对商誉进行减值测试。

　　2. 商誉要与资产组和资产组减值问题结合在一起。

　　前面讲到，如果商誉存在的资产组或资产组组合存在减值，需要先冲减资产组或资产组组合中的商誉;没有商誉的，再考虑资产组或资产组组合本身的内容。

　　二、商誉减值测试的方法与会计处理★★★

　　1.商誉减值测试的步骤

　　【提示】控股合并形成商誉的减值是近几年考试的重点，需要掌握减值的步骤。

　　非100%持股控股合并下，合并报表中商誉的账面价值仅限于归属于母公司的部分，而可收回金额是全部资产的，为保持口径-致，减值测试前应将资产组中商誉的价值予以调整。

　　【例8-11】甲公司在20 × 9年1月1日以32 000000元的价格收购了乙公司80%股权。在购买日，乙公司可辨认资产的公允价值为30 000000元，假定乙公司没有负债和或有负债。

　　甲公司在购买日编制的合并资产负债表中确认商誉8 000000元(32 000000—30 000000×80%)、乙公司可辨认净资产30 000000元和少数股东权益6 000000元(30 000000×20%)。

　　假定乙公司的所有资产被认定为一个资产组。由于该资产组包括商誉，因此，甲公司至少应当在每年年度终了进行减值测试。

　　在20×9年末，甲公司确定该资产组的可收回金额为20 000000元，可辨认净资产的账面价值为27 000000元。

　　考虑到乙公司作为一个单独的资产组可收回金额20 000000元中，包括归属于少数股东权益在商誉价值中享有的部分。因此，出于减值测试的目的，在与资产组的可收回金额进行比较之前，甲公司应当首先对资产组的账面价值进行调整，使其包括归属于少数股东权益的商誉价值2 000000元[(32 000000÷80%一30 000000)×20%]。然后再据以比较该资产组的账面价值和可收回金额，确定是否发生了资产减值损失以及应予确认的资产减值损失金额，减值测试的过程见表8—7。

　　表8—7 单位：元

　　根据表8-7的计算结果，资产组发生减值损失l7 000000元，应当首先冲减商誉的账面价值，然后再将剩余部分分摊至资产组中的其他资产。在本例中，17 000000元减值损失中有10000 000元应当归属于商誉减值损失。但合并财务报表中确认的商誉仅限于甲公司持有乙公司80%股权部分，因此，甲公司只需要在合并财务报表中确认10 000000元商誉减值损失的80%，即8 000000元，剩余的7 000000元(17 000000—10 000000)减值损失应当冲减乙公司可辨认净资产的账面价值，作为乙公司可辨认净资产的减值损失，减值损失的具体分摊过程见表8—8。

　　表8—8 单位：元

　　根据表8-8的计算结果，甲公司应当确认的商誉减值损失为8 000000元，应当确认的其他资产(假定为固定资产)减值损失为7 000000元，账务处理如下：

　　借：资产减值损失——商誉 8 000000

　　——固定资产一一× × 7 000000

　　贷：商誉减值准备8 000000(扣少数股东)

　　固定资产减值准备——×× 7 000000(不扣少数股东，为什么?)

　　【例题9-单选题】甲企业于20×3年1月1日以1600万元的价格收购了乙企业，80%的股权。在购买日，乙企业可辨认净资产的公允价值为1500万元。假定乙企业的所有资产被认定为一个资产组，而且乙企业的所有可辨认资产均未发生资产减值迹象，未进行过减值测试。20×3年年末，甲企业确定该资产组的可收回金额为1550万元，可辨认净资产的账面价值为1350万元。甲企业在合并财务报表中应确认的商誉的账面价值为( )万元。

　　A.300 B.100 C.240 D.160

　　网校答案：D

　　网校解析：合并财务报表中商誉计提减值准备前的账面价值=1600-1500 x 80%=400(万元)，合并报表中包含完全商誉的乙企业可辨认净资产的账面价值=1350+400÷80%=1850(万元)，该资产组的可收回金额为1550万元，该资产组减值金额=1850-1550=300(万元)，因完全商誉的价值为500万元，所以减值损失只冲减商誉300万元，但合并财务报表中反映的是归属于母公司的商誉，未反映归属于少数股东的商誉，因此合并财务报表中商誉减值金额=300×80%=240(万元)，合并财务报表中应确认的商誉的账面价值=400—240=160(万元)。

　　2.如果商誉已经分摊到某一资产组而且企业处置该资产组中的一项经营，与该处置经营相关的商誉应当按照下列要求进行处理：(1)在确定处置损益时，将其包括在该经营的账面价值中;(2)按照该项处置经营和该资产组的剩余部分价值的比例为基础进行分摊，除非企业能够表明有其他更好的方法来反映与处置经营相关的商誉。

　　【例题10-单选题】20×0年1月1日，甲公司对乙公司进行非同一控制下的吸收合并，产生商誉200万元，合并当日乙公司所有资产被认定为一个资产组。20×0年末经减值测试，计算确定该商誉应分摊的减值损失为50万元。20×1年4月A公司处置该资产组中的一项经营，取得款项260万元，处置时该项经营的价值为240万元，该资产组剩余部分的价值为660万元，不考虑其他因素，则甲公司该项经营的处置损益为( )万元。

　　A. —30 B. —70 C.20 D. —20

　　网校答案：D

　　网校解析：处置损益=260—[240+商誉(200—50)×240/(240+660)]=—20(万元)。

　　本章总结

　　本章属于全书的重点和难点，资产组、总部资产和商誉减值(重点)

　　是近几年考试的热点。只要掌握了减值测试的步骤，然后结合具体题目进行反复演练，所有问题都可以迎刃而解。