第四节　固定资产审计

　　一、运用分析性复核方法检查固定资产变动合理性

　　编制或取得固定资产及累计折旧分类汇总表通过分析有关比率及有关项目变动趋势，确定固定资产和折旧业务是否真实、账务处理是否正确、固定资产和折旧变动是否合理。常用的比率和变动项目分析如下：

　　1.固定资产总值除以全年总产量，将该比率与以前年度相比较，目的在于查明有无已减少的固定资产未在账面上注销或查明有无闲置的固定资产等问题。

　　2.比较本年度与以前各年度固定资产增加额和减少额。因被审计单位的生产经营情况不断变化，各个会计年度固定资产增加和减少数额可能会有很大差异。审计人员通过深入分析差异原因，同时根据企业过去和未来的生产经营趋势确定产生差异的原因是否合理。

　　3.比较本年度各个月份、本年度与以前各年度的修理费用，目的在于确定资本性支出和收益性支出的区分是否正确，有无混淆这两类支出的错误。

　　4.本年度计提折旧额除以固定资产总值，将该比率与上年计算数比较，目的在于确定本年度折旧额的计算有无错误。

　　5.分析比较各年度固定资产保险费，查明变动有无异常。

　　二、固定资产入账价值的审查

　　按照企业会计准则规定，企业的固定资产应当按成本进行初始计量。对固定资产入账价值的审查，就是对固定资产取得的实际成本是否真实、正确的审查。

　　1.对于购入的固定资产，审计人员应审查其入账价值是否按实际支付的买价、相关税费(不包括购买固定资产的进项税，因为自2009年1月1日起，在全国实施增值税转型改革，增值税纳税人允许抵扣购买固定资产的进项税额)、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等记账，有无将包装费、运杂费或安装成本挤入生产成本或管理费用中，混淆固定资产成本与生产成本界限的情况。

　　2.对于自行建造的固定资产，审计人员应审查其入账价值是否按照建造过程中实际发生的全部支出记账。

　　3.对于其他单位投资转入的固定资产，审计人员应审查其入账的价值是否按评估确认或者合同、协议约定的价格记账，合同、协议约定价值有无不公允的情况，影响固定资产价值正确性以及投入资本真实性的情况。

　　4.对于融资租入的固定资产，审计人员应审查其入账价值是否按租赁协议确定的设备价款、运输费、途中保险费、安装调试等支出记账，有无将规定的费用项目漏记、错记或多记，以及混淆经营租赁与融资租赁界限的情况。

　　5.对于在原有固定资产基础上进行改建、扩建的固定资产，审计人员应审查其入账价值是否按原有固定资产账面原值，减去改建、扩建过程中发生的变价收入，加上由于改建、扩建而增加的支出记账，有无将改建、扩建期间发生的料、工、费与生产成本或管理费用相混，或将改建、扩建中发生的固定资产变价收入不入账的情况。

　　6.对于接受捐赠的固定资产，审计人员应审查其入账价值是否按照同类资产的公允价值或根据所提供的有关凭证记账，同时包括在接受固定资产时发生的各项费用，有无未按同类资产的市场价格或所提供的有关凭证记账，而是人为估计，同时将接受固定资产时发生的一些费用记入到管理费用中去，或反之，把企业的一些其他开支也混入到接受捐赠的固定资产价值中的情况。

　　7.对于盘盈的固定资产，审计人员应审查其入账价值是否合理估价，有无随意估计价值的情况。

　　8.对于企业为取得固定资产而发生的借款利息。

　　9.支出和有关费用，以及外币借款的折合差额，审计人员应注意审查，在固定资产达到预定可使用状态之前发生的，是否计入了固定资产的价值，在此之后发生的，是否计入了当期损益。如果这部分处理不正确，对固定资产入账价值的影响也很大。

　　三、固定资产增减、结存的审查

　　1.核查固定资产的真实性

　　法律意义上归属于企业的各项固定资产是否确实存在，需通过监盘加以证实。一般对房屋、建筑物等无移动性的固定资产，可以重点抽查验证;对安装使用设备，可以在小范围内抽查验证;对可移动的固定资产，需在较大范围内抽查验证。

　　实物监盘前，应先将固定资产明细账与固定资产卡片进行核对，做到账卡相符。清查时，一方面注意固定资产是否完整存在，如主机、辅机、应有的备件是否齐全;另一方面应注意审查固定资产的维护保养情况，鉴定其新旧程度与账面记录是否一致，必要时请专家对其实际价值进行估价。

　　监盘后，对于盘盈、盘亏的固定资产进行深入的调查，如发现因凭证手续不全所造成的账外资产应补记入账，对盘亏的固定资产要查明原因，并进行必要的账务处理。

　　2.查验固定资产的所有权

　　对实存于企业的固定资产，审计人员需收集各种凭证，如契约、产权证明书、财产税单、发票等，以确定固定资产确实属企业所有当再次审计时，审计人员仍要查验固定资产的所有权，所采用的方法可以与初次审计有所不同。可视内部控制情况，抽取一部分资产记录与资产本身进行查对，特别对记录中的一些增减项目进行查对。

　　【例题11·单选题】(2007年)为了证实实存于被审计单位的固定资产的所有权，审计人员应重点审查的是：

　　A.固定资产总账

　　B.固定资产明细账

　　C.契约、产权证明书、发票等凭证

　　D.固定资产和累计折旧分类汇总表

　　『正确答案』C

　　【例题12·单选题】(2009年)为了验证固定资产的所有权，审计人员应当采取的审计程序是：

　　A.对固定资产进行监盘

　　B.检查固定资产购买合同、发票和产权证明等文件

　　C.检查固定资产入账价值是否正确

　　D.检查固定资产计提折旧的范围是否符合规定

　　『正确答案』B

　　3.新增固定资产的审查

　　是否按照企业会计准则的规定进行了业务处理。

　　4.固定资产减少的审查

　　固定资产的减少，包括报废、出售、向其他单位投资转出、盘亏等。

　　5.融资租赁固定资产的审查

　　审查要点主要有：租赁合同是否合法、合规，手续是否完备;融资租入的固定资产计价是否正确，买价、运杂费、途中保险费、安装费、竣工验收前利息费等是否按规定计入固定资产价值;是否按合同规定，按期支付租金，支付租金时的账务处理是否正确;是否按期计提折旧，折旧计算是否正确;合同到期，所有权转移是否按原定条件执行。

　　6.核实期末固定资产价值

　　7.审查固定资产披露正确性

　　四、固定资产折旧的审查

　　1.运用分析性复核方法进行审查

　　(1)将当年的折旧费用与以前年度折旧费用比较;

　　(2)将应计提折旧的固定资产乘以本期的折旧率，分析折旧计提的总体合理性;

　　(3)计算本期计提折旧额占固定资产原值的比例，并与上期比较，分析本期计提折旧额的合理性;

　　(4)计算本期计提折旧额占固定资产原值的比例，评价固定资产新旧程度，并估计可能发生的固定资产损失、使用年限的变更或折旧政策的变化;

　　(5)将成本费用中的折旧费用明细账记录与“累计折旧”账户贷方的本期折旧计提额比较，查明计提折旧是否计入本期生产成本或期间费用，如发现差异，必须查明原因，差异数额较大时需作出调整。

　　2.确定企业所使用折旧方法的适当性

　　按照企业会计准则的规定，固定资产折旧方法可以采用年限平均法、工作量法、年数总和法、双倍余额递减法等，且折旧方法一经确定，不允许任意变动，否则它将直接影响成本、利润的真实性。如需变更应当在财务报表附注中予以说明。审计人员应检查折旧计算单和累计折旧账户，检查企业是否遵循一贯性原则。

　　3.计提折旧范围的审查

　　按规定，固定资产的折旧是按月初固定资产原值为基础进行计提。审查时应注意，应计提折旧的固定资产是否都已计提，不应计提折旧的固定资产有无计提折旧的情况。如已提足折旧继续使用的固定资产和按规定估价单独入账的土地等不计提折旧。

　　4.折旧额计算的审查

　　在不考虑固定资产减值准备前提下，固定资产折旧额应以月初固定资产原值乘以折旧率，审查时，应注意固定资产的月初原值的确定是否正确，有无将本月新增的固定资产计提了折旧、本月减少的固定资产未提取折旧。同时应注意折旧率是否正确，是否符合各类固定资产使用年限的规定，审计人员应该核实年限平均法的折旧率以及其他的折旧率，并复核折旧额的计算。对已计提减值准备的固定资产，应按照该固定资产的账面价值以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额，审查时，应结合固定资产减值准备账户，确认其折旧额计算的正确性。

　　【例题13·多选题】(2007年)审计人员发现被审计单位对下列固定资产计提了折旧，其中违反相关规定的有：

　　A.以融资租赁方式租入的固定资产

　　B.以经营租赁方式租出的固定资产

　　C.已提足折旧还在继续使用的固定资产

　　D.因大修理而停止使用的设备

　　E.按照规定单独估价入账的土地

　　『正确答案』CE

　　五、固定资产减值准备的审查

　　企业会计准则要求，企业应在期末或者至少在每年年度终了，逐项检查固定资产。如果由于市价持续下跌，或技术陈旧、损坏、长期闲置等原因导致可收回金额低于账面价值，应将可收回金额低于其账面价值的差额作为固定资产减值准备。资产只产生较少的现金流量，这是资产存在潜在减值的标志，或通过现场观察可以发现资产是否被充分利用。固定资产减值准备的审查要点主要有：

　　(1)确定减值准备计提方法及比例的适当性和计提额是否充分。

　　(2)确定减值准备增减变动完整记录情况。

　　(3)确定固定资产减值准备账户期末余额的正确性。

　　(4)结合累计折旧账户，确认已计提减值准备的固定资产是否按照账面价值和尚可使用寿命调整折旧计提金额。

　　(5)审查固定资产减值准备是否按照企业会计准则进行正确披露。

　　【例题14·多选题】(2009年)下列各项中，应作为固定资产项目在财务报表中列报的有：

　　A.经营性租出的固定资产

　　B.经营性租入的固定资产

　　C.存放在其他企业的固定资产

　　D.代其他企业管理的固定资产

　　E.抵押的固定资产

　　『正确答案』ACE

　　【例题15·案例分析题】(2008年) 2008年3月，某审计组对丙上市公司2007年度财务收支情况进行审计。有关固定资产业务审计的情况和资料如下：

　　资料1.审计人员对该公司固定资产的内部控制进行测评后，确定实质性测试的范围和重点。

　　问题：下列各项中，属于固定资产内部控制测试程序的有：

　　A.检查固定资产管理、使用部门是否设置明细账和卡片

　　B.索取固定资产验收报告，验证验收部门工作的独立性

　　C.索取固定资产出售调出计划，审查审批手续是否齐全

　　D.编制固定资产及累计折旧分类汇总表，并与总分类账及报表核对

　　『正确答案』ABC

　　问题：审计人员运用分析性复核对该公司固定资产折旧计提的合理性进行审查时，可采用的方法有：

　　A.将2007年度的折旧费用与2006年度的折旧费用相比较

　　B.将2007年固定资产原值除以全年总产量，将该比率与以前年度相比较

　　C.计算2007年度计提折旧额占固定资产原值的比例，并与2006年度相比较

　　D.将2007年度应计提折旧的固定资产乘以本期折旧率，并与本期计提的折旧额相比较

　　『正确答案』ACD

　　资料2.2007年1月至5月，该公司对旧厂房进行改扩建，有关情况如下：

　　(1)2007年初该公司会计记录反映旧厂房固定资产原值2 500万元，净值1 300万元。

　　(2)改扩建过程中，该公司支付改造施工款2 000万元、装修费用800万元。

　　(3)该公司将改扩建过程中拆下的废旧物资出售，取得收入100万元。

　　(4)该公司派出5辆车专门用于改扩建，共发生费用20万元，已在生产成本中列支。

　　问题：针对“资料2”，该公司旧厂房改扩建后的固定资产入账价值应为：

　　A.4 100万元　　B.5 220万元

　　C.4 020万元　　D.2 800万元

　　『正确答案』C

　　『答案解析』净值1300万元+施工款2000万元+装修800万元-废旧物资变价收入100万元+5辆车费用20万元=4020万元。

　　资料3.审计人员在检查该公司固定资产租赁业务时发现以下事项：

　　(1)以经营租赁方式租入的固定资产记入备查账簿。

　　(2)以经营租赁方式租入的固定资产未计提折旧。

　　(3)以融资租赁方式租入生产线一条，租赁期5年，预计尚可使用年限6年，该公司未计提折旧。

　　(4)以经营租赁方式租出固定资产未计提折旧。

　　问题：针对“资料3”，审计人员认为该公司做法正确的有：

　　A.以经营租赁方式租入的固定资产记入备查账簿

　　B.以经营租赁方式租入的固定资产未计提折旧

　　C.以融资租赁方式租入生产线未计提折旧

　　D.以经营租赁方式租出的固定资产未计提折旧

　　『正确答案』AB

　　资料4.2007年12月，该公司接受客户捐赠价值50万元的大客车一辆，当月投入使用。审计人员发现该公司未对这辆大客车做任何会计处理。

　　问题：“资料4”中的做法造成该公司2007年度财务报表不实的项目有：

　　A.固定资产　　B.累计折旧

　　C.应付账款　　D.利润总额

　　『正确答案』AD

　　『答案解析』准则规定，接受捐赠应计入营业外收入。