第五节　或有事项

　　一、或有事项概述

　　(一)或有事项的定义

　　或有事项是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。常见的或有事项主要包括：未决诉讼、未决仲裁、债务担保、产品质量保证(含产品安全保证)、亏损合同、重组义务等。

　　或有事项具有以下基本特征：

　　1.或有事项是过去的交易或事项形成的一种状况。或有事项的现存状况是过去交易或事项引起的客观存在。

　　比如，未决诉讼虽然是正在进行中的诉讼，但该诉讼是企业因过去的经济行为导致起诉其他单位或被其他单位起诉。这是现存的一种状况而不是未来将要发生的事项。未来可能发生的自然灾害、交通事故、经营亏损等，不属于或有事项。

　　2.或有事项具有不确定性，是指或有事项的结果是否发生具有不确定性，或者或有事项的结果预计将会发生，但发生的具体时间或金额具有不确定性。

　　比如，债务担保事项的担保方到期是否承担和履行连带责任，需要根据被担保方债务到期时能否按时还款加以确定。这一事项的结果在担保协议达成时具有不确定性。

　　3.或有事项的结果只能由未来不确定事项的发生或不发生才能决定。

　　比如，债务担保事项只有在被担保方到期无力还款时，企业(担保方)才履行连带责任。

　　(二)或有负债

　　或有负债，是指过去的交易或者事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实;或过去的交易或者事项形成的现时义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠计量。

　　1.或有负债是由过去的交易或事项形成的。

　　2.或有负债的结果具有不确定性

　　或有负债涉及两类义务：一类是潜在义务;另一类是现时义务。

　　(1)潜在义务，是指结果取决于不确定未来事项的可能义务。也就是说，潜在义务最终是否转变为现时义务，由某些未来不确定事项的发生或不发生才能决定。

　　(2)现时义务，是指企业在现行条件下已承担的义务，该现时义务的履行不是很可能导致经济利益流出企业，或者该现时义务的金额不能可靠地计量。

　　复习比较：负债的定义及确认条件

　　负债，是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。将一项义务确认为负债，需要符合负债的定义，并同时满足以下两个条件：

　　(1)与该义务有关的经济利益很可能流出企业;(>50%)

　　(2)未来流出的经济利益能够可靠地计量。

　　【教师提示】或有负债无论是潜在义务，还是现时义务，均不符合负债的确认条件。不能予以确认，但应按相应规定在附注中披露。

　　(三)或有资产

　　或有资产，是指过去的交易或者事项形成的潜在资产，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。

　　1.或有资产是由过去的交易或事项形成的。

　　2.或有资产的结果具有不确定性

　　复习比较：资产的定义及确认条件

　　资产，是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。

　　资产的确认条件

　　将一项资源确认为资产，需要符合资产的定义，并同时满足以下两个条件：

　　(1)与该资源有关的经济利益很可能流入企业;

　　(2)该资源的成本或者价值能够可靠地计量。

　　【教师提示】或有资产不符合资产的定义和确认条件，因而也不能在报表中确认。

　　二、或有事项的确认和计量

　　根据《企业会计准则地13号——或有事项》的规定，企业不应当确认或有资产和或有负债。

　　但是，符合与或有事项相关的义务同时设定的条件时，应当确认为预计负债。

　　(一)预计负债的确认

　　根据或有事项准则的规定，与或有事项相关的义务同时满足下列三个条件的，应当确认为预计负债：(1)该义务是企业承担的现时义务。(2)履行该义务很可能导致经济利益流出企业。(3)该义务的金额能够可靠地计量。

　　1.该义务是企业承担的现时义务。是指与或有事项相关的义务是在企业当前条件下已承担的义务，而非潜在义务。如法律要求企业履行、有关各方合理预期企业应当履行等。

　　2.履行该义务很可能导致经济利益流出企业。是指履行与或有事项相关的现时义务时，导致经济利益流出企业的可能性超过50%。

　　履行或有事项相关义务导致经济利益流出企业的可能性，通常应当结合下列情况加以判断：

　　3.该义务的金额能够可靠地计量。是指与或有事项相关的现时义务的金额能够合理地估计。

　　(二)预计负债的计量

　　预计负债的计量主要涉及两个问题：一是最佳估计数的确定;二是预期可获得补偿的处理。

　　1.最佳估计数的确定

　　最佳估计数的确定分两种情况考虑：

　　(1)如果所需支出存在一个连续范围，且该范围内各种结果发生的可能性相同的，最佳估计数应当按照该范围内的中间值确定，即最佳估计数应按该范围的上、下限金额的平均数确定。例如：某公司售出产品发生的保修费用为销售额的1%至1.5%之间，则最佳估计数的比例应为销售额的1.25%。

　　(2)在其他情况下，最佳估计数应按涉及的项目多少分别确定：

　　①或有事项涉及单个项目的，按照最可能发生金额确定。

　　【例题·计算题】20×9年10月2日，乙公司涉及一起诉讼案。20×9年12月31日，乙公司尚未接到人民法院的判决。在咨询了公司的法律顾问后，乙公司认为：胜诉的可能性为40%，败诉的可能性为60%;如果败诉，赔偿金额为80万的可能性有40%，赔偿金额100万元可能性有60%。

　　『正确答案』

　　在上述情况下，甲公司应确认的负债金额(最佳估计数)应为最可能发生金额100万元。

　　注意：不是100×60%+80×40%=92(万元)，更不是(100+80)/2=90(万元)

　　账务处理如下：

　　借：营业外支出　　　　　100

　　贷：预计负债　　　　　　100

　　【教师提示】对于律师费等诉讼费用，应计入“管理费用”进行核算。

　　②或有事项涉及多个项目的，按照各种可能结果及相关概率计算确定。

　　【例题·计算题】某公司本年销售甲产品5000万元，根据产品质量保证条款的规定，产品售出一年内，如发生正常质量问题，企业将负责免费修理。根据公司以往经验，如果出现小的质量问题则发生的修理费为销售额的2%，而出现较大的质量问题则发生的修理费为销售额的5%。据预测，本年度售出的产品中有85%不会发生质量问题，有10%将发生较小的质量问题，有5%将发生较大的质量问题。

　　『正确答案』

　　据此，本年度末该公司应确认的负债金额(最佳估计数)为：(5000×2%)×10%+(5000×5%)×5%=22.5(万元)。

　　企业账务处理如下：

　　借：销售费用　　　　　　22.5

　　贷：预计负债　　　　　　22.5

　　【例题·单选题】

　　1.将未决诉讼产生的或有负债确认为预计负债时，应借记的会计科目是( )。(2008年)

　　A.预计负债　　B.管理费用　　C.营业外支出　　D.营业外收入

　　『正确答案』C

　　『答案解析』企业因未决诉讼确认的或有事项确认为预计负债时，账务处理为：借记“营业外支出”科目，贷记“预计负债”。

　　2.企业因商品质量问题涉及一项未决诉讼，估计败诉的可能为60%。该项诉讼案发生的诉讼费，应借记的会计科目是( )。(2010年)

　　A.营业外支出　　B.销售费用　　C.其他应付款　　D.管理费用

　　『正确答案』D

　　『答案解析』诉讼赔偿，应当计入“营业外支出”。但本题考查的是诉讼费，因此应当计入“管理费用”。

　　2.预期可能获得补偿的处理。

　　当企业清偿预计负债所需支出全部或部分预期由第三方补偿的，补偿金额只有在基本确定能够收到时才能作为资产单独确认，而且确认的补偿金额不应当超过预计负债的账面价值。(潜在的台词：相关义务已确认为预计负债)。

　　【例题·计算题】20×9年12月31日，乙公司因或有事项确认了一项预计负债500 000元;同时，因该或有事项，乙公司还可以从甲保险企业获得200 000元的赔偿，且这项金额基本确定能够收到。

　　『正确答案』

　　本例中，乙公司应分别确认一项预计负债500 000元和一项资产200 000元，而不能只确认一项金额为300 000元(500 000-200 000)的预计负债。同时，乙公司所确认的补偿金额(200 000元)不能超过所确认的负债的账面价值(500 000元)。

　　本题账务处理如下：

　　借：营业外支出　　　500 000

　　贷：预计负债　　　　500 000

　　借：其他应收款　　　200 000

　　贷：营业外支出　　　200 000

　　如果是预计能够获得的赔偿为550 000元，且基本确定能够收到。其他条件不变，则

　　借：营业外支出　　　500 000

　　贷：预计负债　　　　500 000

　　借：其他应收款　　　500 000

　　贷：营业外支出　　　500 000(注意，不能是550 000)

　　【例题·单选题】

　　1.甲公司因或有事项，很可能支付赔偿200万元;同时与该或有事项相联系，基本确定可以从第三方获得赔偿60万元。如果不考虑其他因素的影响，甲公司应确认的预计负债为( )万元。(2009年)

　　A.260　　B.200　　C.140　　D.60

　　『正确答案』B

　　『答案解析』当企业清偿预计负债所需支出全部或部分预期由第三方补偿的，补偿金额只有在基本确定能够收到时才能作为资产单独确认。因此确认资产不影响预计负债的确认。根据题目资料，应当确认预计负债200万元。

　　(三)亏损合同与重组义务

　　1.待执行合同，是指合同各方尚未履行任何合同义务，或部分地履行了同等义务的合同。企业与其他方签订的尚未履行或部分履行了同等义务的合同，如商品买卖合同、劳务合同、租赁合同等，均属于待执行合同。

　　亏损合同，是指履行合同义务不可避免会发生的成本超过预期经济利益的合同。

　　待执行合同变成亏损合同的，该亏损合同产生的义务满足规定条件的，应当确认为预计负债。

　　【教师补充】预计负债的计量应当反映了退出该合同的最低净成本，即履行该合同的成本和未能履行该合同而发生的补偿或者处罚两者之中的较低者。(理性经营者假设)

　　2.重组事项

　　重组是指企业制定和控制的，将显著改变企业组织形式、经营范围或经营方式的计划实施行为。属于重组的事项主要包括：(1)出售或终止企业的部分经营业务;(2)对企业的组织结构进行较大调整;(3)关闭企业的部分营业场所，或将营业活动由一个国家或地区迁移到其他国家或地区。

　　根据或有事项准则的规定，企业承担的重组义务满足规定条件的，应当确认为预计负债。同时存在下列情况时，表明企业承担了重组义务：

　　(1)有详细、正式的重组计划，包括重组涉及的业务、主要地点、需要补偿的职工人数及其岗位性质、预计重组支出、计划实施时间等;

　　(2)该重组计划已对外公告，重组计划已开始实施，或已向受其影响的各方通告了该计划的主要内容，从而使各方形成了对该企业将实施重组的合理预期。

　　对于重组有所产生的预计负债金额，企业应当按照与重组有关的直接支出确定预计负债金额。但是，直接支出不包括留用职工岗前培训、市场推广、新系统和营销网络投入等支出。