四、综合分析题(共2题，每题25分。)

1.税务师在代理审核某化妆品生产企业2019年6月的账务处理时，发现如下问题：

(1)该企业将自产的一批高档化妆品奖励给优秀的员工，该批化妆品的成本为100000元，同期对外不含税销售价格为150000元。当月企业的会计处理为：

借：应付职工薪酬　　　　　　　　　　 119500

贷：库存商品　　　　　　　　　　　　 100000

应交税费——应交增值税(销项税额)19500

(2)该企业2019年5月份曾出租高档化妆品的包装物收取押金22600元。购销双方约定，6月20日前归还包装物并退还押金，但购货方6月份逾期未归还包装物，该化妆品生产企业没收此押金。企业的会计处理为：

借：其他应付款　　　　　　　　　　　　22600

贷：营业外收入　　　　　　　　　　　　22600

(3)委托其他加工厂加工一批高档化妆品，发出委托加工材料成本170000元，增值税专用发票上注明的加工费为不含税金额50000元，增值税额6500元，受托方无同类型化妆品销售价格，已代收代缴消费税。收回的高档化妆品用于连续加工生产高档化妆品。企业的会计处理为：

借：委托加工物资　　　　　　　　　　　50000

应交税费——应交增值税(进项税额) 6500

贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　56500

借：应交税费——应交消费税　　　　　　38823.53

贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　38823.53

(4)补缴了2018年所得税汇算清缴应补缴的所得税20000元，该企业2018年已结账，企业会计处理为：

借：所得税费用　　　　　　　　　　　　20000

贷：应交税费——应交所得税　　　　　　20000

借：应交税费——应交所得税　　　　　　20000

贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　20000

(5)该企业2019年5月初采用预收货款方式销售高档化妆品100箱，取得含税销售额113000元，企业将收到的款项计入到预收账款中。6月份将高档化妆品发给购货方，企业未做任何账务处理。

(6)采购一批生产化妆品的原材料，已验收入库，发票尚未收到。购销合同表明的不含税金额120000元，增值税额15600元。货款暂未支付。企业先暂估入账。该企业的会计处理为：

借：原材料　　　　　　　　　　　　　 135600

贷：应付账款　　　　　　　　　　　　 135600

问题：分析资料(1)～(6)该企业所做的会计处理是否正确?如果正确，请说明理由。

如果不正确，请说明理由并做出相应的账务调整分录。(不考虑增值税和消费税之外的其他税费)

『正确答案』

(1)资料(1)该企业所做的会计处理不正确。

自产的应税消费品用于奖励给职工，会计上应确认收入、结转成本，税法规定应缴纳增值税和消费税。

调账分录如下：

借：应付职工薪酬　　　　　 50000

主营业务成本　　　　　100000

贷：主营业务收入　　　　　150000

借：税金及附加　　　　　　 22500

贷：应交税费——应交消费税 22500

【提示】纳税人自产自用的应税消费品用于生产非应税消费品和在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务以及用于馈赠、赞助、广告、样品、职工福利、奖励等，均视同对外销售，缴纳消费税。

(2)资料(2)该企业所做的会计处理不正确。

出租高档化妆品的包装物押金逾期时，其没收的押金，应计入“其他业务收入”科目，并缴纳增值税和消费税。

调账分录如下：

借：营业外收入　　　　　　　　　　　 22600

贷：其他业务收入　　　　　　　　　　 20000

应交税费——应交增值税(销项税额)2600

借：税金及附加　　　　　　　　　　　　3000

贷：应交税费——应交消费税　　　　　　3000

【提示】出租、出借的包装物收取的押金，借记“银行存款”科目，贷记“其他应付款”科目;待包装物逾期收不回来而将押金没收时，借记“其他应付款”，贷记“其他业务收入”科目。出租、出借的包装物押金逾期时，其没收的押金应缴纳增值税和消费税。

(3)资料(3)该企业所做的会计处理正确。

委托加工的应税消费品，按照受托方的同类消费品的销售价格计算纳税;没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税。委托方将委托加工产品收回后用于连续生产应税消费品的，应将受托方代收代缴的消费税记入“应交税费——应交消费税”科目的借方，待最终的应税消费品缴纳消费税时予以抵扣，而不是记入委托加工应税消费品的成本中。

委托加工应代收代缴的消费税=(170000+50000)÷(1-15%)×15%=38823.53(元)

【提示】委托加工应税消费品：

实行从价定率办法计算消费税的组成计税价格=(材料成本+加工费)÷(1-比例税率);

实行复合计税办法计算消费税的组成计税价格=(材料成本+加工费+委托加工数量×定额税率)÷(1-比例税率);

应纳税额=组成计税价格×适用税率。

(4)资料(4)该企业所做的会计处理不正确。

补缴的所得税应调整2018年的损益，应用“以前年度损益调整”科目。调账分录如下：

借：以前年度损益调整　　　 20000

贷：所得税费用　　　　　　 20000

借：利润分配——未分配利润 20000

贷：以前年度损益调整　　　 20000

【提示】

对于影响上年利润的项目，由于企业在会计年度内已结账，所有的损益账户在当期都结转至“本年利润”账户，凡涉及调整会计利润的，不能用正常的核算程序对“本年利润”进行调整，而应通过“以前年度损益调整”进行调整。

(5)资料(5)该企业所做的会计处理不正确。

对采取预收货款方式销售的高档化妆品，应于发出商品时缴纳增值税、消费税。

因此，该企业6月确认的增值税销项税额=113000÷(1+13%)×13%=13000(元)。

该企业6月应纳消费税=113000÷(1+13%)×15%=15000(元)。

调账：企业在商品发出时，应将预收的销售款从“预收账款”账户转作产品销售收入，应作如下账务处理：

借：预收账款　　　　　　　　　　　　 113000

贷：主营业务收入　　　　　　　　　　 100000

应交税费——应交增值税(销项税额)13000

将应缴纳的消费税款作如下账务处理：

借：税金及附加　　　　　　　　　　　　15000

贷：应交税费——应交消费税　　　　　　15000

【提示】增值税纳税义务发生时间：采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天。但生产销售、生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天。

消费税纳税义务发生时间：纳税人采取预收货款结算方式的，为发出应税消费品的当天。

(6)资料(6)该企业所做的会计处理不正确。

一般纳税人购进的货物已到达并验收入库，但尚未收到增值税扣税凭证并未付款的，应在月末按货物清单或相关合同协议上的价格暂估入账，不需要将增值税的进项税额暂估入账。

调账分录如下：

借：应付账款　　　 15600

贷：原材料　　　　 15600

2.市区某企业为国家重点扶持的高新技术企业，属于增值税一般纳税人。2019年初，企业聘请税务师对企业2018年纳税情况进行审核。

企业2018年发生的经营业务如下：

(1)销售自产产品，开具增值税专用发票，不含税销售额80000000元;为生产产品购进原材料，取得增值税专用发票，发票上注明货款金额20000000元、增值税税额3200000元。

(2)2018年7月1日，企业将闲置的厂房出租，合同约定每年含税租金收入200000元，租期3年。企业于2018年7月1日一次性收取当年半年的含税租金100000元，企业的账务处理为：

借：银行存款　　　100000

贷：预收账款　　　100000

相关折旧已经正确计提并计入了会计处理。企业已经在租赁合同上贴印花税票5元，并按照房产的计税余值缴纳了房产税。

该厂房账面原值2000000元，当地政府规定的房产税减除比例为30%。假设该企业拟采用简易计税方法缴纳增值税，该企业2018年年度决算报表尚未编制。

(3)投资收益共300000元，全部为国债利息收入。

(4)企业全年自行核算可以税前扣除的销售成本、税金及附加合计40000000元。

(5)全年发生管理费用7000000元(其中包含业务招待费用600000元、符合条件的新技术研究开发费用800000元)。

(6)全年发生销售费用15000000元，其中包括不含税广告费用10000000元，取得广告公司(一般纳税人)开具的增值税专用发票，注明广告费10000000元，增值税税额600000元。

(7)已计入成本、费用中的实际发生的合理工资总额4000000元，实际发生的职工福利费600000元，实际拨缴的工会经费70000元，实际发生的职工教育经费150000元。

(8)营业外支出账户列支当年的公益性捐赠支出1200000元、工商部门的罚款50000元。

(9)当年新购入一批生产经营用计算机，不含税单价8000元，取得的增值税专用发票上注明价款2000000元，增值税税额320000元。

当年按会计规定计提并已在成本费用中列支的折旧费用为200000元，企业已经进行备案，享受固定资产加速折旧政策。

(10)为了提升企业技术能力，2018年10月接受自然人张某以技术成果投资入股。

张某该项技术成果研发成本为1200000元，投资时评估作价15000000元。投资入股后，张某持有企业股权份额的5%，企业股本总额增加5000000元。

(11)其他相关资料：

2017年企业超标的费用支出如下表所示：

费用支出明细	超标金额
业务招待费支出	20000元
广告费支出	400000元
职工教育经费支出	25000元
公益性捐赠支出	1000000元

要求：根据上述资料，按照下列序号计算回答问题(不考虑题目未提及的其他税费)。

(1)企业闲置厂房出租业务的涉税处理是否正确?

请说明理由。如不正确，请做出正确的账务调整分录和纳税调整。(上年决算报表尚未编制)

(2)考虑跨年结转，计算业务招待费应调整的应纳税所得额。

(3)计算新技术研究开发费用应调整的应纳税所得额。

(4)考虑跨年结转，计算广告费应调整的应纳税所得额。

(5)考虑跨年结转，计算工资及三项经费应调整的应纳税所得额。

(6)考虑跨年结转，计算公益性捐赠应调整的应纳税所得额。

(7)该企业工商部门的罚款能否税前扣除，请说明理由及相应的税务处理。

(8)计算固定资产加速折旧应调整的应纳税所得额。

(9)计算企业当期应纳税所得额。

(10)计算企业当期应纳企业所得税。

(11)张某以技术成果投资入股取得股权时有何个人所得税优惠政策?

『正确答案』

(1)企业闲置厂房出租业务的涉税处理不正确。

企业未确认收入，也未计算缴纳增值税，进而未计算城建税、教育费附加和地方教育附加。租期已经确定，合同金额固定，印花税仅仅按5元贴花错误。房产出租应从租计征房产税，企业从价计征房产税有误。

①应确认其他业务收入：

=100000÷(1+5%)=95238.10(元)。

②应按预收的租金缴纳增值税，应补缴增值税=100000÷(1+5%)×5%=4761.9(元)。

③应补缴城建税、教育费附加和地方教育附加合计=4761.9×(7%+3%+2%)=571.43(元)，补缴的城建税、教育费附加和地方教育附加应计入“税金及附加”科目。

④应补缴印花税=200000×3×1‰-5=595(元)，补缴的印花税应计入“税金及附加”科目。

⑤应补缴房产税=100000÷(1+5%)×12%-2000000×(1-30%)×1.2%×6÷12=3028.57(元)，补缴的房产税应计入“税金及附加”科目。

对利润总额的影响金额合计=95238.10-571.43-595-3028.57=91043.1(元)。

账务调整分录：

借：预收账款　　　　　　　　　　100000

贷：本年利润　　　　　　　　　　 95238.1

应交税费——简易计税　　　　　4761.9

借：本年利润　　　　　　　　　　　 571.43

贷：应交税费——应交城市维护建设税 333.33

——应交教育费附加　　 142.86

——应交地方教育附加　　95.24

借：本年利润　　　　　　　　　　　 595

贷：应交税费——应交印花税　　　　 595

借：本年利润　　　　　　　　　　　3028.57

贷：应交税费——应交房产税　　　　3028.57

该企业2018年年度决算报表尚未编制，对于影响利润的错账须调整至“本年利润”科目核算。

(2)业务招待费不得跨年结转，2017年超标的业务招待费，不得结转至2018年扣除。

业务招待费对应纳税所得额的调整额：

销售(营业)收入的0.5%=(80000000+95238.10)×0.5%=400476.19(元)。

发生额的60%=600000×60%=360000(元)。

业务招待费应调增的应纳税所得额=600000-360000=240000(元)。

(3)新技术研发费可加计75%扣除，应调减应纳税所得额=800000×75%=600000(元)。

(4)广告费扣除限额=(80000000+95238.10)×15%=12014285.72(元)。

当年实际发生影响损益的广告费支出10000000元，未超过扣除限额，可以结转扣除2017年超标的广告费支出400000元，应调减应纳税所得额400000元。

(5)实发的合理工资薪金可以税前扣除。

职工福利费扣除限额=4000000×14%=560000(元)。

职工福利费应调增应纳税所得额=600000-560000=40000(元)。

工会经费扣除限额=4000000×2%=80000(元)，实际拨缴70000元，未超过扣除限额，不作调整。

职工教育经费扣除限额=4000000×8%=320000(元)，实际发生的职工教育经费150000元，未超过扣除限额，可以结转扣除2017年超标的职工教育经费支出25000元，应调减应纳税所得额25000元。

工资和三项经费合计应调增的应纳税所得额=40000-25000=15000(元)。

(6)会计利润

=80000000+91043.1+300000-40000000-7000000-15000000-1200000-50000

=17141043.1(元)。

公益性捐赠扣除限额=17141043.1×12%=2056925.17(元)。

优先扣除2017年超标的公益性捐赠支出1000000元，即调减应纳税所得额1000000元;

当年可以税前扣除2018年实际发生的捐赠支出扣除限额=2056925.17-1000000=1056925.17(元)，本年实际发生捐赠支出1200000元，则当年实际发生的捐赠支出应调增应纳税所得额=1200000-1056925.17=143074.83(元)，

2018年超标的捐赠支出143074.83元，准予以后三年内结转扣除。

公益性捐赠支出合计应调减应纳税所得额=1000000-143074.83=856925.17(元)。

(7)该企业工商部门的罚款不得税前扣除。该项罚款属于违反国家有关法律、法规规定，被有关部门处以的罚款，不得税前扣除，应调增应纳税所得额50000元。

(8)固定资产加速折旧应调减应纳税所得额=2000000-200000=1800000(元)。

(9)国债利息收入作为免税收入，应调减应纳税所得额300000元。

应纳税所得额=17141043.1-300000(国债利息)+240000(业务招待费)-600000(新技术研发费)-400000(广告费)+15000(工资及三项经费)-856925.17(公益性支出)+50000(罚款)-1800000(固定资产加速折旧)=13489117.93(万元)。

(10)应缴纳的企业所得税=13489117.93×15%=2023367.69(万元)。

(11)张某可以选择适用技术成果投资入股递延纳税政策，经向主管税务机关备案，投资入股当期可暂不纳税，允许递延至转让股权时，按股权转让收入减去技术成果原值和合理税费后的差额计算缴纳所得税。