第四节 应纳税所得额的计算

　　应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-以前年度亏损(顺序需要记忆)

　　知识点4：收入总额

　　一、收入总额

　　企业的收入总额包括以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，具体有：销售货物收入、提供劳务收入、转让财产收入、股息、红利等权益性投资收益，以及利息收入、租金收入、特许权使用费收入、接受捐赠收入、其他收入。

　　企业取得收入的货币形式，包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等;

　　纳税人以非货币形式取得的收入，包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等，这些非货币资产应当按照公允价值确定收入额，公允价值是指按照市场价格确定的价值。收入的具体构成为：

　　(一)一般收入的确认(9项)需要注意的问题：

　　1、销售货物的收入包括包装物的收入。在这里考生需要注意：收取的包装物押金未逾期的不做收入处理，而对逾期未退包装物押金属于收入总额中的其他收入中，要做收入处理。

　　在我们的教材中提到包装物的处理问题，主要涉及三个税种：增值税、消费税、所得税。

　　[例题1]某酒厂为增值税一般纳税人，主要生产粮食白酒和啤酒。2008年1月“主营业务收入”账户反映销售粮食白酒50000斤，取得不含税销售额105000元。在“其他业务收入”账户反映收取粮食白酒品牌使用费4680元;“其他应付款”账户反映本月销售粮食白酒收取包装物押金9360元。2008年12月，该酒厂将销售粮食白酒的包装物押金中的3510元返还给购货方，其余包装物押金不再返还。该酒厂2008年1月应纳增值税(假设无进项税)、消费税以及2008年企业所得税的应税收入分别是多少?

　　答案：

　　①白酒应纳的增值税=[105000+(4680+9360)÷(1+17%)]×17%=19890(元)

　　②白酒应纳的消费税=50000×0.5+[105000+(4680+9360)÷(1+17%)]×20%=25000+23400=48400(元)

　　③白酒的所得税应税收入=105000+[4680÷(1+17%)]+[(9360-3510)÷(1+17%)]=114000(元)

　　2、利息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方做出利润分配决定的日期确认收入的实现。这会形成税会差异。

　　[例题2]假设2008年1月甲企业投资于乙企业，占40%的股权份额，2008年乙企业实现净利润1000万元，2009年2月乙企业宣告分派股利400万元。

　　甲企业2008年底会计利润：

　　借：长期股权投资 400万元

　　贷：投资收益 400万元

　　甲企业2009年2月份：

　　借：应收股利 160万元

　　贷：长期股权投资 160万元

　　2008年做纳税调减400万，2009年就要做纳税调增160万元。

　　3、利息收入、租金收入、特许权使用费收入确认的时间。

　　利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。

　　租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。

　　特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。

　　共同关键词：按合同约定的应付的日期确认。

　　4、接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。接受捐赠收入金额，按照捐赠资产的公允价值确定。

　　5、其他收入。包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。

　　(二)特殊收入的确认应该注意的问题

　　1、以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。

　　[例题5]假设企业采取分期收款销售产品一批，分五年收取，约定合同价格1000万，该商品正常情况的售价为600万。

　　借：长期应收款 1000万

　　贷：主营业务收入 600万

　　未实现融资收益 400万

　　税法上面规定要将1000万元分五年分期确认收入。

　　2、企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。

　　3、采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按产品的公允价值确定。

　　4、企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

　　视同销售收入的所得税计算中考生要注意和增值税的结合问题。

　　[例题7]企业自产的货物一批，成本20万元，对外一般销售不含税价格25万元，当年企业将该货物对外捐赠。请问该业务对增值税和企业所得税的影响。

　　(1)销项税额=25×17%=4.25(万元)

　　(2)所得税：

　　①(25-20)×25%=1.25(万元)

　　②营业外支出：20+4.25=24.25，属于捐赠，要同时判断该捐赠扣除的金额。

　　5、应税收入与业务招待费等费用计提基数的关系

　　可以作为计算业务招待费、广告费和业务宣传费支出扣除限额的计算基数所包括的内容：销售(营业)收入合计=营业收入合计+视同销售收入

　　营业收入包括主营业务收入和其他业务收入。

　　主营业务收入：1)销售货物;2)提供劳务;3)让渡资产使用权;4)建造合同;

　　其他业务收入包括：1)材料销售收入;2)代购代销手续费收入;3)包装物出租收入;4)其他。

　　视同销售收入包括：1)非货币性交易视同销售收入;2)货物、财产、劳务视同销售收入;3)其他视同销售收入

　　不做计提基数的收入：1)固定资产盘盈;2)处置固定资产净收益;3)非货币性资产交易收益;4)出售无形资产收益;5)罚款净收入;6)债务重组收益;7)政府补助收入;8)捐赠收入;9)其他(填报纳税人在“营业外收入”会计科目核算的、上述未列举的营业外收入)

　　(三)处置资产收入的确认

　　1、内部处置资产，不视同销售确认收入：

　　(1)将资产用于生产、制造、加工另一产品;(2)改变资产形状、结构或性能;(3)改变资产用途(如，自建商品房转为自用或经营);(4)将资产在总机构及其分支机构之间转移;(5)上述两种或两种以上情形的混合;(6)其他不改变资产所有权属的用途。

　　2、不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入：

　　(1)用于市场推广或销售;(2)用于交际应酬;(3)用于职工奖励或福利;(4)用于股息分配;(5)用于对外捐赠;(6)其他改变资产所有权属的用途。

　　3、企业发生第2条规定情形时，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入;属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。

　　注意：与增值税比较记忆。

　　(四)相关收入实现的确认

　　除企业所得税法及实施条例前述收入的规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。

　　1、企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：

　　(1)商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方;

　　(2)企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制;

　　(3)收入的金额能够可靠地计量;

　　(4)已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。

　　2、符合上款收入确认条件，采取下列商品销售方式的，应按以下规定确认收入实现时间：

　　(1)销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。

　　(2)销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入。

　　(3)销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。

　　(4)销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。

　　3、采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。

　　4、销售商品以旧换新的，销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。

　　5、商业折扣：应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

　　现金折扣：应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。

　　销售折让和销售退回：企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。

　　6、企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度(完工百分比)法确认提供劳务收入。

　　(4)下列提供劳务满足收入确认条件的，应按规定确认收入：

　　①安装费。应根据安装完工进度确认收入。安装工作是商品销售附带条件的，安装费在确认商品销售实现时确认收入。

　　②宣传媒介的收费。应在相关的广告或商业行为出现于公众面前时确认收入。广告的制作费，应根据制作广告的完工进度确认收入。

　　③软件费。为特定客户开发软件的收费，应根据开发的完工进度确认收入。

　　④服务费。包含在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间分期确认收入。

　　⑤艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费。在相关活动发生时确认收入。收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入。

　　⑥会员费。申请人会或加入会员，只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的，在取得该会员费时确认收入。申请人会或加入会员后，会员在会员期内不再付费就可得到各种服务或商品，或者以低于非会员的价格销售商品或提供服务的，该会员费应在整个受益期内分期确认收入。

　　⑦特许权费。属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入。

　　⑧劳务费。长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费在相关劳务活动发生时确认收入。

　　7、企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。