参考答案及解析

　　一、单项选择题

　　1.

　　【答案】B

　　【解析】选项B正确，完整性认定既与“各类交易、事项及相关披露的认定”相关，同时也与“期末账户余额及相关披露的认定”相关。

　　2.

　　【答案】D

　　【解析】选项A错误，总体审计策略和具体审计计划具有内在紧密联系，对其中一项的决定可能会影响甚至改变对另外一项的决定;选项B错误，具体审计计划的核心是确定审计程序的性质、时间安排和范围;选项C错误，如果注册会计师在审计过程中对总体审计策略或具体审计计划作出重大修改，应当在审计报告中记录作出的重大修改及其理由;选项D正确，总体审计策略用以确定审计范围、时间安排和方向，并指导具体审计计划的制定，制定总体审计策略的过程通常在具体审计计划之前。

　　3.

　　【答案】C

　　【解析】选项C正确，选项A错误，注册会计师可以考虑获取审计证据的成本与所获取信息的有用性之间的关系，但不应将审计证据的成本高低和获取的难易程度作为减少不可替代的审计程序的理由;选项B错误，虽然审计工作通常不涉及鉴定文件记录的真伪，但是如果注册会计师在审计过程中识别出的情况使其认为文件记录可能是伪造的，则应当作出进一步调查，包括直接向第三方询证，或考虑利用专家的工作以评价文件记录的真伪;选项D错误，如果从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据不一致，表明某项审计证据可能不可靠，注册会计师应当追加必要的审计程序，而不是直接采用外部证据。

　　4.

　　【答案】D

　　【解析】选项D错误，为了确保对函证过程的控制，防止被审计单位与被询证者串通舞弊，不应由被审计单位催收询证函;选项A正确，当实施函证程序时，注册会计师应当对询证函保持控制，比如发出询证函并予以跟进，必要时再次向被询证者寄发询证函;选项B正确，如果认为管理层不允许寄发询证函的原因不合理，或实施替代程序无法获取充分、适当的审计证据，注册会计师应当按照非无保留意见审计准则的规定，确定其对审计工作和审计意见的影响;选项C正确，如果注册会计师认为取得积极式函证回函是获取充分、适当的审计证据的必要程序，则替代程序不能提供注册会计师所需要的审计证据。

　　5.

　　【答案】A

　　【解析】控制测试中，针对所选取的样本实施审计程序时，注册会计师应当分析选取的样本是否构成偏差，如果不构成偏差，注册会计师可以另外选取替代样本进行测试：①无效单据(选项C);②未使用的单据(选项D);③不适用的单据(选项B)。如果注册会计师所选取样本对应的单据丢失，则应当追查单据丢失的原因，不能简单的另外选取替代样本。

　　6.

　　【答案】B

　　【解析】为便于会计师事务所内部进行质量控制和外部执业质量检查或调查，以电子或其他介质形式存在的审计工作底稿，应与其他纸质形式的审计工作底稿一并归档，并应能通过打印等方式，转换成纸质形式的审计工作底稿，选项B错误。

　　7.

　　【答案】B

　　【解析】选项B正确，注册会计师在财务报表审计中只需要了解与审计相关的内部控制，与审计相关的内部控制并非均与财务报告相关;选项A错误，与财务报告相关的内部控制并非均与审计相关;选项CD均错误，如果与经营和合规目标相关的控制与注册会计师实施审计程序时评价或使用的数据相关，则这些控制也可能与审计相关。

　　8.

　　【答案】C

　　【解析】某些重大错报风险可能与财务报表整体广泛相关，进而影响多项认定。例如，在经济不稳定的国家和地区开展业务、资产的流动性出现问题(选项C)、重要客户流失、融资能力受到限制等，可能导致注册会计师对被审计单位的持续经营能力产生重大疑虑。又如，管理层缺乏诚信或承受异常的压力可能引发舞弊风险，这些风险与财务报表整体相关。

　　9.

　　【答案】A

　　【解析】选项A错误，注册会计师可以在审计业务约定书中明确提出要求实施具有不可预见性的审计程序，但并非应当明确;选项BC均属于可以增加审计程序不可预见性的方法;选项D正确，注册会计师需要事先与被审计单位的高层管理人员沟通，要求实施具有不可预见性的审计程序，但不告知其具体内容。

　　10.

　　【答案】D

　　【解析】选项ABC说法均需要考虑，对于一项自动化应用控制，一旦确定被审计单位正在执行该控制，注册会计师通常无须扩大控制测试的范围，但需要考虑执行下列测试以确定该控制持续有效运行：①测试与该应用控制有关的一般控制的运行有效性;②确定系统是否发生变动，如果发生变动，是否存在适当的系统变动控制;③确定对交易的处理是否使用授权批准的软件版本。

　　11.

　　【答案】D

　　【解析】评估的认定层次重大错报风险和实施控制测试的结果是注册会计师在确定实质性程序的范围时的重要考虑因素，选项AB属于;在设计细节测试时，注册会计师除了从样本量的角度考虑测试范围外，还要考虑选样方法的有效性等因素，选项C属于。

　　12.

　　【答案】D

　　【解析】选项D不恰当，在实施银行函证时，注册会计师需要以被审计单位名义向银行发函询证，以验证被审计单位的银行存款是否真实、合法、完整。

　　13.

　　【答案】B

　　【解析】注册会计师有责任在整个审计过程中保持职业怀疑(选项A)，考虑管理层凌驾于控制之上的可能性，并认识到对发现错误有效的审计程序未必对发现舞弊有效;如果在完成审计工作后发现舞弊导致的财务报表重大错报，特别是串通舞弊或伪造文件记录导致的重大错报，并不必然表明注册会计师没有遵守审计准则(选项B错误);注册会计师是否按照审计准则的规定实施了审计工作，取决于其是否根据具体情况实施了审计程序，是否获取了充分、适当的审计证据(选项D)，以及是否根据审计证据评价结果出具了恰当的审计报告(选项C)。

　　14.

　　【答案】A

　　【解析】对于注册会计师的独立性(选项C)、值得关注的内部控制缺陷(选项B)以及审计业务约定的事项(包括选项D中的业务收费等)均应当采用书面形式与治理层沟通。选项A中的涉及管理层的舞弊嫌疑可以以口头形式与治理层沟通。

　　15.

　　【答案】C

　　【解析】通常，审计过程中涉及的职业判断，如重大错报风险的评估、重要性水平的确定(选项B)、样本规模的确定(选项D)、对会计政策和会计估计的评估等(选项A)，均应当由注册会计师负责执行，而控制测试通常可以利用内部审计人员的工作，选项C正确。

　　16.

　　【答案】C

　　【解析】适用于注册会计师的相关职业道德要求中的保密条款同样也适用于专家，包括外部专家(选项A正确)。外部专家不是审计项目组成员，不受会计师事务所按照质量控制准则制定的质量控制政策和程序的约束(选项B正确)。当专家是项目组的成员时，专家的工作底稿是审计工作底稿的一部分。除非协议另作安排，外部专家的工作底稿属于外部专家，不是审计工作底稿的一部分(选项C错误)。注册会计师不应在无保留意见的审计报告中提及专家的工作，除非法律法规另有规定。如果法律法规要求提及专家的工作，注册会计师应当在审计报告中指明，这种提及并不减轻注册会计师对审计意见承担的责任(选项D正确)。

　　17.

　　【答案】A

　　【解析】在应对评估的重大错报风险时，注册会计师应当考虑会计估计的性质，并实施下列一项或多项程序：(1)确定截至审计报告日发生的事项是否提供有关会计估计的审计证据(选项C);(2)测试管理层如何作出会计估计以及会计估计所依据的数据(选项D);(3)测试与管理层如何作出会计估计相关的控制的运行有效性，并实施恰当的实质性程序;(4)作出注册会计师的点估计或区间估计，以评价管理层的点估计(选项B)。

　　18.

　　【答案】C

　　【解析】选项C错误，存在管理层偏向的迹象并不必然表明存在错报。

　　19.

　　【答案】D

　　【解析】如果管理层认定关联方交易是按照等同于公平交易中通行的条款执行的，则可能存在重大错报风险，选项A不正确;有些财务报告编制基础要求披露未按照等同于公平交易中通行的条款执行的关联方交易。在这种情况下，如果管理层未在财务报表中披露关联方交易，则可能隐含着一项认定，即关联方交易是按照等同于公平交易中通行的条款执行的，选项B不正确;如果无法获取充分、适当的审计证据，合理确信管理层关于关联方交易是公平交易的披露，注册会计师可以要求管理层撤销此披露。如果管理层不同意撤销，注册会计师应当考虑其对审计报告的影响，选项C不正确。

　　20.

　　【答案】C

　　【解析】如果已识别出可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况，但根据获取的审计证据，注册会计师认为不存在重大不确定性，则注册会计师应当根据适用的财务报告编制基础的规定，评价财务报表是否对这些事项或情况作出充分披露，选项A不正确;如果注册会计师根据职业判断认为，鉴于不确定性潜在影响的重要程度和发生的可能性，为了使财务报表实现公允反映，有必要适当披露该不确定性的性质和影响，则表明存在重大不确定性，选项B不正确;如果认为运用持续经营假设适合具体情况，但存在重大不确定性，注册会计师应当确定：①财务报表是否已充分描述可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的主要事项或情况，以及管理层针对这些事项或情况的应对计划;②财务报表是否已清楚披露可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性，并由此导致被审计单位可能无法在正常的经营过程中变现资产和清偿债务，选项D不正确。

　　21.

　　【答案】D

　　【解析】选项A正确，低于明显微小错报临界值的错报可以不累积，超过明显微小错报临界值的错报需要管理层更正;选项B正确，除非法律法规禁止，注册会计师应当与治理层沟通未更正错报;选项C正确，与以前期间相关的未更正错报可能对本期财务报表产生重大影响，注册会计师应当考虑评价其影响并与治理层沟通;选项D错误，注册会计师应当及时与适当层级的管理层沟通审计过程中累积的所有错报(即不低于明显微小错报临界值的错报)，注册会计师并不需要沟通其发现的所有错报。

　　22.

　　【答案】B

　　【解析】选项B正确，书面声明的日期应当尽量接近对财务报表出具审计报告的日期，但不得在审计报告日后;选项AD均晚于审计报告日;选项C不接近审计报告日。

　　23.

　　【答案】C

　　【解析】选项AB发表保留意见，选项D发表无法表示意见。

　　24.

　　【答案】B

　　【解析】注册会计师对财务报表出具审计报告时，应当考虑其他信息，选项B错误。

　　25.

　　【答案】C

　　【解析】选项C不恰当，如果法律法规的相关豁免规定允许被审计单位不将某些实体纳入内部控制的评价范围，注册会计师可以不将这些实体纳入内部控制审计的范围。这种情况不构成审计范围受到限制，但注册会计师应当在内部控制审计报告中增加强调事项段或者在注册会计师的责任段中，就这些实体未被纳入评价范围和内部控制审计范围这一情况，作出与被审计单位类似的恰当陈述。

　　二、多项选择题

　　1.

　　【答案】ABCD

　　【解析】审计业务要素包括审计业务的三方关系人、财务报表(选项A)、财务报表编制基础(选项C)、审计证据(选项B)和审计报告(选项D)。

　　2.

　　【答案】ABC

　　【解析】在某些情况下，企业处于微利或微亏状态时，采用经常性业务的税前利润为基准确定重要性可能影响审计的效率和效果(选项D错误)。注册会计师可以考虑采用以下方法确定基准：

　　(1)如果微利或微亏状态是由宏观经济环境的波动或企业自身经营的周期性所导致，可以考虑采用过去3～5年经常性业务的平均税前利润作为基准(选项AB正确);

　　(2)采用财务报表使用者关注的其他财务指标作为基准，如营业收入、总资产等(选项C正确)。

　　3.

　　【答案】ABCD

　　【解析】对于通过跟函方式获取的回函，注册会计师可以实施以下审计程序：

　　(1)了解被询证者处理函证的通常流程和处理人员(选项A);

　　(2)确认处理询证函人员的身份和处理询证函的权限，如索要名片、观察员工卡或姓名牌等(选项BC);

　　(3)观察处理询证函的人员是否按照处理函证的正常流程认真处理询证函，例如，该人员是否在其计算机系统或相关记录中核对相关信息(选项D)。

　　4.

　　【答案】ACD

　　【解析】在货币单元抽样中，注册会计师通常需要逐个累计总体金额，以确定总体是否完整并与财务报表一致，不过如果相关会计数据以电子形式储存，就不会额外增加大量的审计成本，选项B错误。

　　5.

　　【答案】ABD

　　【解析】审计工作底稿通常通常不包括的内容：(1)已被取代的审计工作底稿的草稿或财务报表的草稿;(2)反映不全面或初步思考的记录(选项C);(3)存在印刷错误或其他错误而作废的文本;(4)重复的文件记录等。

　　6.

　　【答案】ABD

　　【解析】内部控制包括下列要素：①控制环境;②风险评估过程;③与财务报告相关的信息系统和沟通;④控制活动;⑤对控制的监督。

　　7.

　　【答案】ACD

　　【解析】选项B不能应对财务报表层次的重大错报风险，因为控制测试是为了获取某一认定相关的控制运行是否有效的审计证据。

　　8.

　　【答案】ABCD

　　【解析】检查应付账款是否计入了正确的会计期间，是否存在未入账的应付账款：

　　(1)对本期发生的应付账款增减变动，检查至相关支持性文件，确认会计处理是否正确(选项B)。

　　(2)检查资产负债表日后应付账款明细账贷方发生额的相应凭证，关注其验收单、购货发票的日期，确认其入账时间是否合理(选项C)。

　　(3)获取并检查被审计单位与其供应商之间的对账单以及被审计单位编制的差异调节表，确定应付账款金额的准确性。

　　(4)针对资产负债表日后付款项目，检查银行对账单及有关付款凭证(如银行汇款通知、供应商收据等)，询问被审计单位内部或外部的知情人员，查找有无未及时入账的应付账款(选项A)。

　　(5)结合存货监盘程序，检查被审计单位在资产负债表日前后的存货入库资料(验收报告或入库单)，检查相关负债是否计入了正确的会计期间(选项D)。

　　9.

　　【答案】ABCD

　　【解析】如果被审计单位有定期存款，注册会计师可以考虑实施以下审计程序：

　　(1)向管理层询问定期存款存在的商业理由并评估其合理性(选项A)。

　　(2)获取定期存款明细表，检查是否与账面记录金额一致，存款人是否为被审计单位，定期存款是否被质押或限制使用。

　　(3)在监盘库存现金的同时，监盘定期存款凭据(选项B)。

　　(4)对未质押的定期存款，检查开户证实书原件，以防止被审计单位提供的复印件是未质押(或未提现)前原件的复印件。

　　(5)对已质押的定期存款，检查定期存单复印件，并与相应的质押合同核对。

　　(6)函证定期存款相关信息(选项C)。

　　(7)结合财务费用审计测算利息收入的合理性，判断是否存在体外资金循环的情形。

　　(8)在资产负债表日后已提取的定期存款，核对相应的兑付凭证等。

　　(9)关注被审计单位是否在财务报表附注中对定期存款给予充分披露(选项D)。

　　10.

　　三、简答题

　　1.

　　【答案】

　　(1)不恰当。注册会计师没有/应当观察甲公司管理层制定的盘点程序的执行情况。

　　(2)不恰当。注册会计师应当检查暂估存货的单价。

　　(3)恰当。

　　(4)不恰当。注册会计师应当另择日期实施监盘，并对间隔期内发生的交易实施审计程序。

　　(5)不恰当。存货监盘是检查存货的存在，已全额计提跌价的存货价值虽然为零，但数量仍存在/仍需要对存货是否存在实施监盘。

　　(6)不恰当。注册会计师还需考虑材料费用分配汇总表的准确性。

　　2.

　　【答案】

　　(1)不恰当。A注册会计师还应当向参与财务报告过程的人员询问与处理会计分录和其他调整相关的不恰当或异常的活动。

　　(2)不恰当。在所有财务报表审计业务中，注册会计师都需要专门针对管理层凌驾于控制之上的风险设计和实施会计分录测试。

　　(3)恰当。

　　(4)不恰当。A注册会计师还应当重新考虑此前获取的审计证据的可靠性。

　　(5)不恰当。A注册会计师没有责任防止被审计单位违反法律法规的行为，也不能期望其发现所有的违反法律法规行为。

　　(6)不恰当。注册会计师应当与治理层沟通审计过程中注意到的有关违反法律法规的事项，但不必沟通明显不重要的事项。

　　3.

　　【答案】

　　(1)恰当。该事项属于审计过程中遇到的重大困难，应当与治理层进行沟通。

　　(2)不恰当。组成部分注册会计师在执行法定审计时应使用300万元作为重要性/组成部分注册会计师执行法定审计使用的重要性大于集团项目组确定的该组成部分重要性，集团项目组不能利用法定审计的工作结果。

　　(3)恰当。集团项目组是否参与进一步审计程序取决于对组成部分注册会计师的了解。

　　(4)恰当。其他会计师事务所的注册会计师不构成组成部分注册会计师，集团项目组无须对其进行了解。仅实施集团层面分析程序，无须了解其他注册会计师。

　　(5)不恰当。应使用组成部分重要性实施审阅。

　　(6)不恰当。不应在审计报告中提及组成部分注册会计师，如果提及，应指明这种提及并不减轻甲集团公司审计项目合伙人及ABC会计师事务所对甲集团公司审计意见承担的责任。

　　4.

　　【答案】

　　针对要求(1)：

　　对于识别出的超出正常经营过程的重大关联方交易，注册会计师应当：①检查相关合同或协议。在检查相关合同或协议时应当评价：交易的商业理由是否表明被审计单位从事交易的目的可能是为了对财务信息作出虚假报告或为了隐瞒侵占资产的行为;交易条款是否与管理层的解释一致;关联方交易是否已按照适用的财务报告编制基础得到恰当会计处理和披露。②获取交易已经恰当授权和批准的审计证据。

　　针对要求(2)：

　　第(2)项不恰当。审计项目组还应当关注关联方交易的其他条款和条件是否与独立各方之间通常达成的交易条款相同。

　　第(3)项不恰当。如果管理层建立了与识别、记录和报告关联方关系及其交易相关的内部控制，审计项目组应当获取对相关控制的了解。

　　第(4)项不恰当。不恰当。母公司对甲集团公司具有支配性影响，甲集团公司与授权和批准相关的控制可能是无效的，因此授权和批准本身不足以就是否不存在重大错报风险得出结论。

　　第(5)项不恰当。管理层书面声明还应当包括：已经向审计项目组披露了全部已知的关联方的特征、关联方关系及其交易。

　　5.

　　【答案】

　　(1)不恰当。新的审计报告日不应早于修改后的财务报表批准日/在出具新的审计报告前应当获取经批准的修改后的财务报表。

　　(2)不恰当。在确认财务报表需要修改后，A注册会计师还应当询问管理层将如何在财务报表中处理该事项。

　　(3)恰当。

　　(4)不恰当。2019年1月，甲公司的客户丁公司因火灾导致重大损失，属于财务报表日后非调整事项，不应调整2018年度财务报表。

　　(5)不恰当。针对第三时段期后事项，注册会计师应当在新的或经修改的审计报告中增加强调事项段或其他事项段，提醒财务报表使用者关注财务报表附注中有关修改原财务报表的详细原因和注册会计师提供的原审计报告。

　　6.

　　【答案】

事项序号	是否违反（违反/不违反）	理由
（1）	违反	会计师事务所向审计客户提供担保，将因自身利益产生非常严重的不利影响
（2）	违反	与执行审计业务的项目合伙人同处一个分部的其他合伙人的主要近亲属不得在审计客户中拥有直接经济利益，否则将因自身利益对独立性产生严重影响
（3）	违反	A事务所与C事务所属于同一网络。C注册会计师作为网络事务所的高级合伙人在离职不足12个月的情况下担任审计客户的高级管理人员，将因外在压力产生不利影响
（4）	违反	在审计客户属于公众利益实体的情况下，如果评估结果累积起来对被审计单位财务报表具有重大影响，会计师事务所不得向该审计客户提供这种评估服务
（5）	违反	在审计客户的法律诉讼中，如果会计师事务所人员担任辩护人，并且诉讼所涉金额对财务报表有重大影响，将因过度推介和自我评价产生非常严重的不利影响
（6）	违反	项目组成员的晋升与其向审计客户推销的非鉴证服务挂钩，将因自身利益对独立性产生严重的不利影响

　　四、综合题

　　【答案】

　　针对要求(1)：

事项序号	是否可能表明存在重大错报风险（是/否）	理由	财务报表项目名称及认定
（1）	是	其他因素没有明显变化的情况下，折旧费明显下降表明可能存在错报	固定资产（计价和分摊） 存货（计价和分摊） 营业成本（准确性）
（2）	是	甲公司2018年度收购了一家美国公司，但合并财务报表中的外币财务报表折算差额项目余额为0，丙公司合并可能涉及较为复杂的企业合并会计处理，对财务报表整体可能存在广泛的重大影响
（3）	是	互联网汽车开发资本化形成无形资产，相关补助可能是与资产相关的政府补助，可能存在多计其他收益的风险	其他收益（发生） 递延收益（完整性）/无形资产（准确性、计价和分摊）
（4）	是	甲公司在2019年1月才对相关支付承担义务，因此在2018年年末可能存在多计预计负债风险	预计负债（存在）
（5）	是	原部件大幅降价，但是存货跌价准备的计提比例从2017的30%降低为2018的25%，可能存在少计提存货跌价准备的错报风险	存货（准确性、计价和分摊） 资产减值损失（完整性）

　　针对要求(2)：

事项序号	是否恰当（是/否）	理由
（1）	否	甲公司2018年税前利润总额与上年度相比波动很大，已接近盈亏临界点，A注册会计师应当选用其他基准作为确定财务报表整体重要性的基准，例如营业收入、资产总额等
（2）	否	A注册会计师还应当考虑前任注册会计师的独立性和专业胜任能力
（3）	否	针对评估的利息支出存在特别风险，A注册会计师不进行控制测试，应当依赖细节测试或者将实质性分析程序与细节测试结合
（4）	否	注册会计师应当考虑存货存放地点清单的完整性

　　针对要求(3)：

事项序号	是否恰当（是/否）	理由
（1）	否	外部专家应当遵守职业道德要求中的保密条款
（2）	否	如果识别出可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项，注册会计师应当通过实施追加的审计程序，获取充分、适当的审计证据，以确定是否存在重大不确定性/未对管理层的评估实施进一步审计程序/书面声明本身并不为所涉及的任何事项提供充分、适当的审计证据
（3）	是
（4）	否	注册会计师应当考虑将该事项作为审计中的重大困难与治理层进行沟通，要求治理层提供进一步的信息

　　针对要求(4)：

事项序号	是否恰当（是/否）	理由及改进建议
（1）	否	理由：该错报为系统性错报/可能发生于其他组成部分 改进建议：审计项目组应当关注并汇总其他组成部分的这类错报，汇总考虑该类错报对集团财务报表的影响
（2）	否	理由：该错报涉及较高层级的管理层舞弊 改进建议：注册会计师应当采取下列措施：1）重新评估舞弊导致的重大错报风险。2）考虑重新评估的结果对审计程序的性质、时间安排和范围的影响。3）重新考虑此前获取的审计证据的可靠性
（3）	否	理由：没有推断总体错报 改进建议：注册会计师应当使用在抽样中发现的样本错报去推断总体的错报金额/应针对推断的总体错报金额评价其是否重大
（4）	否	理由：该分类错报对其所影响的账户重大/很可能影响关键财务指标（如营运资金），应作为重大错报 改进建议：注册会计师应当提请管理层更正