三、计算分析题

　　1.甲公司为房地产开发企业，2×17年发生有关房地产投资的资料如下：

　　(1)1月1日购入一块土地，并开始在其上建造一栋用于对外出租的写字楼，购入当日董事会即作出完工后对外出租的书面决议，但尚未签订租赁合同。该项土地购买价款为1 200万元。为购建写字楼占用了2×16年借入的一项专门借款，该项借款年利息为800万元;本期发生建造成本2 400万元，除此之外建造过程中发生非正常损失25万元。当年末该办公楼建造完成。

　　要求：

　　(1)根据资料(1)，判断外购的土地、自建的办公楼是否属于投资性房地产，并说明理由。

　　『正确答案』外购的土地和自建办公楼应作为投资性房地产核算。理由：购入当日董事会即作出完工后对外出租的书面决议，即使尚未签订租赁协议，也应作为投资性房地产处理。

　　(2)2月20日外购一栋写字楼，购买价款为7 200万元。该项写字楼共18层，甲公司将1层至12层对外出租，用作商务办公楼，当日签订了租赁协议，租赁期开始日为3月1日，按月收取租金;将13层至18层开设一家商务宾馆并自行经营。假设商务办公楼整体的公允价值为4 200万元，商务宾馆整体公允价值为3 800万元，商务办公楼的月租金平均为每层1.5万元。该栋写字楼预计使用寿命为20年，预计净残值为0。该栋写字楼的各个楼层均能单独计量和出售。

　　要求：

　　(2)根据资料(2)，判断商务办公楼和商务宾馆是否作为投资性房地产核算，并说明理由。

　　『正确答案』商务办公楼应作为投资性房地产核算，商务宾馆应作为固定资产核算。理由：部分用于赚取租金或资本增值，部分用于生产产品、提供劳务或经营管理，能够单独计量和出售的，用于赚取租金或资本增值的部分，应当确认为投资性房地产;用于生产产品、提供劳务或经营管理的部分应作为自用房地产核算。

　　要求：

　　(3)根据资料(1)、资料(2)，计算甲公司上述业务中所涉及的投资性房地产的入账价值。

　　『正确答案』资料(1)中投资性房地产的入账价值=1 200+800+2 400=4 400(万元)

　　资料(2)中投资性房地产的入账价值=4 200/(4 200+3 800)×7 200=3 780(万元)

　　(3)6月30日将租赁期届满的一栋办公楼出售，取得价款4 500万元存入银行。此办公楼系2×14年6月30日开发完成并对外出租，租期3年，每年租金100万元。此办公楼建造成本为2 000万元，预计使用年限为50年，预计净残值为0。至出售时未对此办公楼计提减值。

　　其他资料：假定甲公司对投资性房地产采用成本模式进行后续计量，并按照年限平均法计提折旧或摊销。不考虑商务宾馆当年的收入等其他因素。不考虑增值税。

　　要求：(4)根据资料(3)，编制甲公司出售办公楼的相关会计分录。

　　『正确答案』甲公司处置办公楼的分录为：

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　4 500

　　贷：其他业务收入　　　　　　　　　　　4 500

　　借：其他业务成本　　　　　　　　　　　1 880

　　投资性房地产累计折旧 (2 000/50×3)120

　　贷：投资性房地产　　　　　　　　　　　2 000

　　(5)根据以上资料，计算上述业务对甲公司2×17年损益的影响金额。

　　『正确答案』根据资料(1)，非正常损失25万元应计入当期损益。根据资料(2)，商务办公楼计提折旧=3 780/20×10/12=157.5(万元);

　　商务宾馆计提折旧=3 800/(4 200+3 800)×7 200/20×10/12=142.5(万元);

　　商务办公楼的租金=1.5×12×10=180(万元)。

　　根据资料(3)，2×17年上半年计提折旧=2 000/50/2=20(万元)，计入其他业务成本;

　　上半年应确认租金收入50万元，计入其他业务收入;

　　处置时应确认其他业务收入4 500万元，确认其他业务成本1 880万元。

　　因此，影响2×17年损益的金额=-25-157.5-142.5+180-20+50+4 500-1 880=2 505(万元)。

　　2.甲公司为增值税一般纳税人，其存货适用的增值税税率为16%，其不动产租赁业务及与不动产、土地使用权适用的增值税税率为10%。其2×15年至2×18年发生的与投资性房地产相关的业务资料如下：

　　(1)2×15年，甲公司决定购入某栋写字楼用于对外出租。3月15日，甲公司与乙公司签订了经营租赁合同，约定自该写字楼达到预定可使用状态时起将其出租给乙公司，为期5年，每年年末支付当年租金，年租金120万元(不含税)。4月5日，甲企业实际购入该写字楼，其不含税价格为1 320万元。该项写字楼在购入后随即进入改造阶段，至达到预定可使用状态之前发生的直接人工支出为100万元，领用原材料成本100万元，发生其他支出10万元(假设均以银行存款支付)。

　　至年末，该写字楼达到预定可使用状态。甲公司对投资性房地产采用成本模式计量。甲公司对该写字楼采用年限平均法计提折旧，预计使用年限为30年，预计净残值为0。税法规定，该写字楼应采用直线法计提折旧，预计使用年限为30年，预计净残值为0。

　　(2)2×17年年末，甲公司对该写字楼进行减值测试，发现其类似房产的公允价值下降，其可收回金额为1 400万元。

　　(3)2×18年1月1日，由于当地房产市场成熟，满足公允价值模式计量条件，甲公司将其投资性房地产的后续计量模式变更为公允价值模式。当日的市场价格为1 700万元。

　　其他资料：甲公司适用的所得税税率为25%，按净利润的10%计提法定盈余公积。甲公司每年均按期收到租金。如无特殊说明，上述成本、租金均不含增值税。

　　要求：

　　(1)计算甲公司取得该投资性房地产的初始入账价值，并编制相关的会计分录。

　　『正确答案』甲公司购入该投资性房地产的初始入账价值=1 320+100+100+10=1 530(万元)。

　　相关的会计分录为：

　　购入写字楼时：

　　借：投资性房地产——在建　　　　　　　　　　　　　1 320

　　应交税费——应交增值税(进项税额)(1 320×10%)132

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1 452

　　发生后续支出时：

　　借：投资性房地产——在建　　　210

　　贷：应付职工薪酬　　　　　　　100

　　原材料　　　　　　　　　　100

　　银行存款　　　　　　　 　　10

　　完工时：

　　借：投资性房地产　　　　　　1 530

　　贷：投资性房地产——在建　　1 530

　　(2)根据上述资料，编制甲公司2×17年计提折旧、收取租金的会计分录;判断2×17年年末甲公司是否对该投资性房地产计提减值准备，说明理由;如果需要计提减值准备，编制相关的会计分录，并说明该投资性房地产减值后的账面价值及计税基础;判断是否需要对投资性房地产确认递延所得税，并编制相关的会计分录。

　　『正确答案』①2×17年，甲公司应对投资性房地产计提折旧的金额=1 530/30=51(万元)。相关的会计分录为：

　　计提折旧：

　　借：其他业务成本　　　　　　　　　　　　　　　　　51

　　贷：投资性房地产累计折旧　　　　　　　　　　　　　51

　　收取租金：

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 132

　　贷：其他业务收入　　　　　　　　　　　　　　　　 120

　　应交税费——应交增值税(销项税额)(120×10%)12

　　②需要计提减值。

　　理由：至2×17年年末，未考虑减值时，该投资性房地产的账面价值=1 530-1 530/30×2(2×16年、2×17年共两年折旧)=1 428(万元)，大于可收回金额1 400万元，因此，需要对该投资性房地产计提减值，计提减值准备的金额=1 428-1 400=28(万元)。

　　相关的会计分录为：

　　借：资产减值损失　　　　　　28

　　贷：投资性房地产减值准备　　28

　　③计提减值准备后，该投资性房地产的账面价值为1 400万元，计税基础=1 530-1 530/30×2=1 428(万元)，形成可抵扣暂时性差异28万元。

　　④需要确认递延所得税资产，递延所得税资产的金额=28×25%=7(万元)。

　　相关会计分录为：

　　借：递延所得税资产　　　　　 7

　　贷：所得税费用　　　　　　　 7

　　(3)根据资料(3)，编制甲公司投资性房地产由成本模式变更为公允价值模式的会计分录。

　　『正确答案』变更日，该投资性房地产的计税基础=1 530-1 530/30×2=1 428(万元);变更后，该投资性房地产的账面价值=1700(万元)，甲公司应确认的递延所得税负债=(1 700-1 428)×25%=68(万元)。变更日的会计分录为：

　　借：投资性房地产——成本　　　　　 1 530

　　——公允价值变动　　 170

　　投资性房地产累计折旧　　(51×2)102

　　投资性房地产减值准备　　　　　　　28

　　贷：投资性房地产 　　　　　　　　　1 530

　　递延所得税资产 　　　　　　　　　　7

　　递延所得税负债 　　　　　　　　　 68

　　盈余公积　　　　　　　　　　　　　22.5

　　利润分配——未分配利润　　　 　　202.5