四、综合题

　　1.甲公司为上市公司，内审部门在审核公司2×16年度的财务报表时，对以下交易或事项的会计处理提出质疑。

　　(1)2×16年6月26日，甲公司与A公司签订土地经营租赁协议。协议约定，甲公司从A公司租入一块土地使用权用于建设商品库房;该土地租赁期限为10年，自2×16年7月1日开始，年租金固定为100万元，以后年度不再调整，甲公司于租赁期开始日一次性支付10年租金1000万元。2×16年7月1日，甲公司向A公司支付租金1000万元，商品库房至年末尚未开工建造。甲公司的会计处理为：

　　借：无形资产　　　1000

　　贷：银行存款　　　1000

　　借：管理费用　　　　50

　　贷：累计摊销　　　　50

　　(2)2×16年8月1日，甲公司与B公司签订产品销售合同。合同约定，甲公司向B公司销售最近开发的商品，售价为100万元，增值税额为17万元;B公司有权于收到商品之日起6个月内无条件退还商品。2×16年8月5日，甲公司将商品交付B公司并开出增值税专用发票，货款尚未收到。该批商品的成本为60万元。甲公司无法估计退货的可能性。甲公司的会计处理为：

　　借：应收账款　　　　　　　　　　　117

　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　 100

　　应交税费——应交增值税(销项税额)　17

　　借：主营业务成本　　　　　　　　　 60

　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　60

　　(3)2×16年9月1日，经董事会批准，甲公司的母公司实施一项股权激励计划，其主要内容为：甲公司的母公司向甲公司的50名管理人员每人授予1万份现金股票增值权，行权条件为甲公司管理人员必须连续服务满2年，每持有1份现金股票增值权即可以从甲公司的母公司获得相当于行权当日甲公司普通股股票每股市场价格的现金。甲公司本年度没有管理人员离职，预计未来将有2名管理人员离职。每份现金股票增值权公允价值如下：2×16年9月1日为9元;2×16年12月31日为10元。甲公司的会计处理为：

　　借：管理费用　　　　　 80

　　贷：应付职工薪酬　　　 80

　　(4)2×16年，甲公司将本公司商品出售给关联方(乙公司)，价款为300万元，成本为120万元，期末形成应收账款351万元。乙公司2×16年末财务状况恶化，估计甲公司应收乙公司货款将于5年后收回，预计5年未来现金流量的现值为200万元。甲公司的会计处理为：

　　借：主营业务收入　　　300

　　贷：应收账款　　　　　300

　　(5)2×16年，甲公司发行了一项面值为10000万元、年利率为8%、无固定还款期限、可自主决定是否支付利息的不可累积永续债，其他合同条款如下(假定没有其他条款导致该工具分类为金融负债)：①该永续债嵌入了一项看涨期权，允许甲公司在发行第5年及之后以面值回购该永续债。②如果甲公司在第5年年末没有回购该永续债，则之后的票息率增加至12%。(通常称为“票息递增”特征)。③该永续债票息在甲公司向其普通股股东支付股利时必须支付(即“股利推动机制”)。假设：甲公司根据相应的议事机制能够自主决定普通股股利的支付;该公司多年来均支付普通股股利，且本年已宣告发放普通股现金股利。甲公司的会计处理为：

　　借：银行存款　　　　10000

　　贷：应付债券——面值　10000

　　借：财务费用　　　　　800

　　贷：应付利息　　　　　　800

　　(6)甲公司2×16年10月末，甲公司董事会通过一项决议，拟将一项资产组出售，该资产组包括一条生产线和该生产线生产产品的专利技术以及按照资产减值规定应分配的商誉的账面价值。该生产线账面价值为2000万元、专利技术账面价值为7000万元、商誉的账面价值为1000万元，上述资产未计提减值准备。甲公司10月3日与独立第三方签订出售协议，拟将该资产组以9500万元的价格出售给独立第三方，预计出售过程中将发生的处置费用为100万元。至2×16年12月31日，该设备出售尚未完成，但甲公司预计将于2×17年第一季度完成。不考虑其他因素，甲公司的会计处理为：

　　借：资产减值损失　　　　600

　　贷：固定资产减值准备　　120

　　无形资产减值准备　　420

　　商誉减值准备　　　　 60

　　其他相关资料：所涉及公司均为增值税一般纳税人，除特殊说明外，不考虑增值税等相关税费，不考虑提取盈余公积等因素。

　　要求：

　　根据上述资料，逐项判断甲公司的会计处理是否正确，并说明理由;如果不正确，编制相关的更正会计分录。

　　『正确答案』

　　资料(1)，甲公司的会计处理不正确。理由：对于以经营租赁方式租入的土地使用权，甲公司不应确认为自有资产。更正分录如下：

　　借：累计摊销　　　　　(1000/10/2)50

　　长期待摊费用(预付账款)　　　950

　　贷：无形资产　　　　　　　　　　　　　　1000

　　资料(2)，甲公司的会计处理不正确。理由：对于无法估计退货率的商品销售，企业应该在退货期满时确认收入，在发出商品时不应确认收入。更正分录如下：

　　借：主营业务收入　　　　　　　　　100

　　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　　 100

　　借：发出商品　　　　　　　　　　　 60

　　贷：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　60

　　资料(3)，甲公司的会计处理不正确。理由：在集团股份支付中，接受服务企业(甲公司)没有结算义务，因此应该作为权益结算的股份支付进行会计处理。更正分录如下：

　　借：应付职工薪酬　　　　　　　　　 80

　　贷：资本公积　[(50-0-2)×1×9×4/24]72

　　管理费用　　　　　　　　　　　　　　　 8

　　资料(4)，甲公司的会计处理不正确。理由：未发生退货的情况下不能冲减销售收入，应根据其未来现金流量情况估计可能收回的金额并在此基础上计提坏账准备。更正分录如下：

　　借：应收账款　　　　　　　　　　　300

　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　 300

　　借：资产减值损失　　　　　　　　　151

　　贷：坏账准备　　　　　　　　 (351-200)151

　　资料(5)，甲公司的会计处理不正确。理由：尽管甲公司多年来均支付普通股股利，但由于甲公司能够根据相应的议事机制自主决定普通股股利的支付，进而影响永续债利息的支付，对甲公司而言，该永续债并未形成支付现金或其他金融资产的合同义务;尽管甲公司有可能在第5年末行使其回购权，但是甲公司并没有回购的合同义务，因此该永续债应整体被分类为权益工具。更正分录如下：

　　借：应付债券——面值　　　　　　10000

　　贷：其他权益工具　　　　　　　　　　　 10000

　　借：应付利息　　　　　　　　　　　800

　　贷：财务费用　　　　　　　　(10000×8%)800

　　借：利润分配　　　　　　　　　　　800

　　贷：应付股利　　　　　　　　　　　　　　 800

　　资料(6)，甲公司的会计处理不正确。理由：企业应将该资产组划分为持有待售的非流动资产。按照其公允价值减去处置费用后的净额=9500-100=9400(万元);账面价值为10000万元大于公允价值减去处置费用后的净额9400万元，因此，应该在划分为持有待售当日计提减值准备，应计提的持有待售资产减值准备=10000-9400=600(万元)。 更正分录如下：

　　借：持有待售资产　　　　　　　　10000

　　贷：固定资产　　　　　　　　　　　　　　2000

　　无形资产　　　　　　　　　　　　　　7000

　　商誉　　　　　　　　　　　　　　　　1000

　　借：固定资产减值准备　　　　　　　120

　　无形资产减值准备　　　　　　　420

　　商誉减值准备　　　　　　　　　 60

　　贷：持有待售资产减值准备　　　　　　　　 600

　　2.A股份有限公司(以下简称“A公司”)为一般工业企业，适用的所得税税率为25%，按净利润的10%提取法定盈余公积，不提取任意盈余公积。假定对于会计差错，税法允许调整应交所得税。A公司2×17年度财务会计报告于2×18年3月20日批准对外报出，2×17年度的所得税汇算清缴在2×18年3月20日完成。A公司在2×18年度发生或发现如下事项。

　　(1)A公司于2×15年1月1日起计提折旧的一台管理用机器设备，原价为200万元，预计使用年限为10年(不考虑净残值因素)，按直线法计提折旧。由于技术进步的原因，从2×18年1月1日起，A公司决定将原估计的使用年限改为7年，同时改按年数总和法计提折旧(本事项不考虑与税法的差异)。

　　(2)A公司有一项投资性房地产，此前采用成本模式进行后续计量，至2×18年1月1日，该办公楼的原价为4000万元，已提折旧240万元，已提减值准备100万元。2×18年1月1日，A公司决定采用公允价值模式对出租的办公楼进行后续计量。该办公楼于变更日的公允价值为3800万元。假定2×17年12月31日前无法取得该办公楼的公允价值。2×18年1月1日该办公楼的计税基础为3760万元。2×18年12月31日，A公司根据当前市场上相同或相似办公楼的市场价格估计该办公楼的公允价值为3850万元。

　　(3)A公司2×18年1月1日发现其自行建造的办公楼尚未办理结转固定资产手续。该办公楼已于2×17年6月30日达到预定可使用状态，并投入使用，A公司未按规定在6月30日办理竣工结算及结转固定资产的手续。2×17年6月30日该在建工程的科目余额为1000万元;2×17年12月31日该在建工程的科目余额为1095万元，其中包括建造该办公楼相关专门借款在2×17年7月至12月期间发生的利息25万元，应计入管理费用的支出70万元。

　　该办公楼竣工结算的建造成本为1000万元，A公司预计该办公楼使用年限为50年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。

　　(4)A公司利润分享计划规定：根据公司利润情况，销售部门的员工享有公司上年净利润3%的奖励且在上一个年度期间为A公司提供的服务。A公司2×18年2月18日委托中国注册会计师进行审计的年度财务报表确认的净利润为10 000万元，2×17年度销售人员应获得的奖励款项为300万元，2×18年2月20日发放。A公司将奖励款项300万元计入2×18年2月销售费用。税法规定该职工薪酬允许计入2×17年应纳税所得额。

　　要求：

　　(1)判断上述事项各属于何种会计变更或差错。

　　(2)根据上述事项编制2×18年相关的会计分录，如果属于会计估计变更，计算该变更对本年度留存收益的影响数。

　　『正确答案』

　　(1)事项一属于会计估计变更，事项二属于会计政策变更，事项三和事项四属于前期重大会计差错。

　　(2)事项一：

　　2×18年年末应编制的会计分录如下：

　　借：管理费用　　　56

　　贷：累计折旧　　　56

　　此会计估计变更减少留存收益27[(56-20)×(1-25%)]万元，其中减少盈余公积2.7万元，减少未分配利润24.3万元。

　　【思路点拨】会计估计变更不需要追溯调整，只需从2×18年起按重新预计的使用年限及新的折旧方法计算年折旧费用。按原估计，至2×17年末固定资产账面价值=200-200/10×3=140(万元)，变更后2×18年应计提的折旧额=140×4/10=56(万元)。

　　事项二：

　　A公司2×18年1月1日应编制的会计分录为：

　　借：投资性房地产——成本　　　　　　　4000

　　投资性房地产累计折旧　　　　　　　 240

　　投资性房地产减值准备　　　　　　　 100

　　贷：投资性房地产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　4000

　　递延所得税负债　　　　　　　 [(3800-3760)×25%]10

　　递延所得税资产　　　　　　　　　　　　　(100×25%)25

　　盈余公积　　　　　　　　[(3800-3660)×75%×10%]10.5

　　利润分配——未分配利润　[(3800-3660)×75%×90%]94.5

　　投资性房地产—公允价值变动　　　　　　　　　　　　 200

　　2×18年12月31日，确定其公允价值变动：

　　借：投资性房地产——公允价值变动　　　　50

　　贷：公允价值变动损益　　　　　　　　　　　(3850-3800)50

　　事项三：

　　结转固定资产并进行2×17年下半年应计提折旧的调整：

　　借：固定资产　　　　　　　　　　　　　1000

　　贷：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1000

　　借：以前年度损益调整——调整管理费用　　10

　　贷：累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　 (1000/50/2)10

　　借：以前年度损益调整——调整财务费用　　25

　　——调整管理费用　　70

　　贷：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　95

　　借：应交税费——应交所得税　(105×25%)26.25

　　贷：以前年度损益调整—调整所得税费用　　　　　　　　　　26.25

　　借：利润分配——未分配利润　　　　　　　78.75

　　贷：以前年度损益调整　　　　　　　　　　　　　　　　　　78.75

　　借：盈余公积　　　　　　　　　　　　　　 7.88

　　贷：利润分配——未分配利润　　　　　　　　　　　　　　　 7.88

　　【思路点拨】企业应该于在建工程达到预定可使用状态时转入固定资产，并自下月开始计提折旧，即使没有进行竣工决算，也需要结转。

　　2×18年应计提的折旧金额=1000/50=20(万元)

　　借：管理费用　　　　　　　　　　　　　　　20

　　贷：累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　20

　　事项四：对于企业的短期利润分享计划，企业应当在满足相关条件时，确认应付职工薪酬并计入2×17年提供的服务期间的销售费用。更正分录为：

　　借：以前年度损益调整——销售费用　　　　 300

　　贷：销售费用　　　　　　　　　　　　　　 300

　　借：应交税费——应交所得税　　(300×25%)75

　　贷：以前年度损益调整——调整所得税费用　　75

　　借：利润分配——未分配利润　　　　　　　 225

　　贷：以前年度损益调整　　　　　 (300-75)225

　　借：盈余公积　　　　　　　　　　　　　　　22.5

　　贷：利润分配——未分配利润　　　　　　　　22.5

　　3.甲公司2×17年度财务报告于2×18年3月31日批准对外报出。甲公司2×17年度的所得税汇算清缴日为2×18年3月31日，适用的所得税税率为25%。甲公司按净利润的10%提取法定盈余公积，按净利润的5%提取任意盈余公积。在2×17年度的财务报告批准报出之前，财务人员发现甲公司有如下事项的会计处理不正确。

　　(1)甲公司于2×17年1月1日取得A公司20%的股份并作为长期股权投资。2×17年12月31日对A公司长期股权投资的账面价值为20000万元，市场净价为17000万元(假定不存在预计处置费用)，预计未来现金流量现值为19000万元。2×17年12月31日，甲公司将长期股权投资的可收回金额确认为17000万元。甲公司不准备长期持有该项投资。其会计处理如下：

　　借：资产减值损失　　　　　　　　　　　 3000

　　贷：长期股权投资减值准备——A公司　　　 3000

　　借：递延所得税资产　　　　 (3000×25%)750

　　贷：所得税费用　　　　　　　　　　　　　 750

　　(2)B公司为甲公司的第二大股东，持有甲公司20%的股份，共计1800万股。因B公司欠甲公司3000万元货款，逾期未偿还，甲公司于2×17年4月1日向人民法院提出申请，要求该法院采取诉前保全措施，保全B公司所持有的甲公司法人股。同年9月29日，人民法院向甲公司送达民事裁定书同意上述申请。

　　甲公司于9月30日对B公司提起诉讼，要求B公司偿还欠款。至2×17年12月31日，此案尚在审理中。甲公司估计该诉讼案件很可能胜诉，并可从保全的B公司所持甲公司股份的处置收入中收回全部欠款，甲公司调整了应交所得税。

　　甲公司于2×17年12月31日进行的会计处理如下：

　　借：其他应收款　　　　　　　　　　　　 3000

　　贷：营业外收入　　　　　　　　　　　　　3000

　　(3)2×18年2月4日，甲公司收到某供货单位的通知，被告知该供货单位2×18年1月20日发生火灾，大部分设备和厂房被毁，不能按期交付甲公司所订购货物，且无法退还甲公司预付的购货款200万元。甲公司已通过法律途径要求该供货单位偿还预付的货款并要求承担相应的赔偿责任。

　　甲公司将预付账款按200万元全额计提坏账准备。甲公司的会计处理如下：

　　借：以前年度损益调整—调整资产减值损失　200

　　贷：坏账准备　　　　　　　　　　　　　　 200

　　借：递延所得税资产　　　　　　　　　　　 50

　　贷：以前年度损益调整—调整所得税费用　　　50

　　与此同时对2×17年度会计报表有关项目进行了调整。

　　(4)甲公司2×17年1月1日用银行存款1000万元购入C公司股份的25%，并对C公司具有重大影响，甲公司对C公司的投资采用成本法核算。C公司2×17年1月1日的所有者权益账面价值为3500万元，可辨认净资产的公允价值为3800万元，其差额300万元为存货评估增值;甲公司2×17年12月1日向C公司销售一批产品，价款为200万元，成本为130万元，C公司购入后作为固定资产核算，当月未计提折旧，此外当年末C公司评估增值的存货已经对外销售50%。C公司2×17年度实现净利润900万元。甲公司准备长期持有该股权投资。

　　甲公司2×17年1月1日的会计处理如下：

　　借：长期股权投资——C公司　　　　　　　1000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　1000

　　2×17年甲公司对C公司的投资未进行其他会计处理。

　　(5)甲公司对上述各项交易或事项均已确认暂时性差异的所得税影响。

　　假定公司发生的可抵扣暂时性差异预计在未来3年内能够转回，长期股权投资期末采用账面价值与可收回金额孰低计价。公司计提的各项资产减值准备均作为暂时性差异处理。不考虑除所得税以外的其他相关税费。

　　要求：

　　(1)对甲公司上述不正确的会计处理做出调整分录，涉及对“利润分配—未分配利润”及“盈余公积”调整的，合并一笔分录进行调整。

　　(2)将上述调整对会计报表的影响数填入下表(单位：万元，调增以“+”号表示，调减以“-”号表示)略。

　　『正确答案』

　　(1)①可收回金额应按19000万元确认，应计提长期股权投资减值准备的金额=20000-19000=1000(万元)。

　　借：长期股权投资减值准备——A公司　　　　　　　　　　　　　　　　　　2000

　　贷：以前年度损益调整——调整资产减值损失　　　　　　　　　　　　　　　2000

　　借：以前年度损益调整——调整2×17年所得税费用　　　　　　(2000×25%)500

　　贷：递延所得税资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 500

　　②企业只有基本确定可以收到赔偿款时才可将或有事项涉及的应收金额确认为一项资产。

　　借：以前年度损益调整——调整2×17年营业外收入　　　　　　　　　　　　3000

　　贷：其他应收款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　3000

　　借：应交税费——应交所得税　　　　　　　　　　　　　　　 (3000×25%)750

　　贷：以前年度损益调整——调整2×17年所得税费用　　　　　　　　　　　　　750

　　③属于非调整事项，不能调整报告年度的会计报表。

　　借：资产减值损失　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　200

　　贷：以前年度损益调整——调整资产减值损失　　　　　　　　　　　　　　　 200

　　借：以前年度损益调整——调整2×17年所得税费用　　　　　　　　　　　　　50

　　贷：所得税费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　50

　　④甲公司对C公司的投资应按照权益法进行核算。

　　借：长期股权投资——C公司(损益调整)　 [(900-300×50%-70)×25%]170

　　贷：以前年度损益调整——调整投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　 170

　　⑤调整2×17年利润分配和盈余公积

　　借：利润分配——未分配利润　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　430

　　以前年度损益调整——调整投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　170

　　——调整资产减值损失　　　　　　　　　　　　　　 2200

　　——调整2×17年所得税费用　　　　　　　　　　　　 200

　　贷：以前年度损益调整—调整2×17年营业外收入　　　　　　　　　　　　　 3000

　　借：盈余公积　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 (430×15%)64.5

　　贷：利润分配——未分配利润　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　64.5

　　(2)2×17年度会计报表项目调整表如下表所示(单位：万元)。略

　　4.甲公司2×17年度财务报表于2×18年3月28日对外报出，甲公司按照净利润的10%提取法定盈余公积。该公司2×18年度发生的有关交易或事项以及相关的会计处理如下：

　　(1)甲公司于2×18年4月20日依据法院判决向银行支付连带保证责任赔款10000万元，并将该事项作为会计差错追溯调整了2×17年度财务报表。

　　甲公司上述连带保证责任产生于2×16年。根据甲公司、乙公司及银行三方签订的合同，乙公司向银行借款9000万元，除以乙公司拥有的一栋房产向银行提供抵押外，甲公司作为连带责任保证人，在乙公司无力偿付借款时承担连带保证责任。2×17年11月，乙公司无法偿还到期借款。2×17年12月31日，甲公司、乙公司及银行三方经协商，一致同意以乙公司用于抵押的房产先行拍卖抵偿借款本息。按当时乙公司抵押房产的市场价格估计，甲公司认为拍卖价款足以支付乙公司所欠银行借款本息10000万元。为此，甲公司在其2×17年度财务报表附注中对上述连带保证责任进行了说明，但未确认与该事项相关的负债。

　　2×18年4月1日，由于抵押的房产存在产权纠纷，乙公司无法拍卖。为此，银行向法院提起诉讼，要求甲公司承担连带保证责任。2×18年4月20日，法院判决甲公司承担连带保证责任。甲公司于2×18年4月20日进行会计处理如下：

　　借：以前年度损益调整　　 10000

　　贷：其他应付款　　　　　　　10000

　　借：利润分配—未分配利润　9000

　　盈余公积　　　　　　　1000

　　贷：以前年度损益调整　　　　10000

　　(2)2×18年4月20日，甲公司收到当地税务部门返还其2×17年度已交增值税税款的通知，4月30日收到税务部门返还的增值税款项2000万元。甲公司在对外提供2×17年度财务报表时，因无法预计增值税税负是否符合有关的税收优惠政策，故全额计算交纳了增值税。税务部门提供的税收返还凭证中注明上述返还款项为2×17年的增值税款项，为此，甲公司追溯调整了已对外报出的2×17年度财务报表相关项目的金额。甲公司4月20日进行会计处理如下：

　　借：其他应收款　　　　　　2000

　　贷：以前年度损益调整　　　　 2000

　　借：以前年度损益调整　　　2000

　　贷：利润分配—未分配利润　　 1800

　　盈余公积　　　　　　　　　200

　　(3)2×18年7月，甲公司一项未决诉讼结案，法院判定甲公司承担损失赔偿责任3000万元。该诉讼事项源于2×17年9月一竞争对手提起的对甲公司的起诉，编制2×17年财务报表期间，甲公司曾在法院的调解下，与原告方达成初步和解意向。按照该意向，甲公司需向对方赔偿1000万元，甲公司据此在2×17年确认预计负债1000万元。2×18年，原告方控股股东变更，新的控股股东认为原调解决定不合理，不再承认原初步和解相关事项，向法院请求继续原法律程序。因实际结案时需赔偿金额与原确认预计负债的金额差别较大，甲公司于2×18年进行了以下会计处理：

　　借：以前年度损益调整　　　2000

　　贷：预计负债　　　　　　　　 2000

　　借：盈余公积　　　　　　　 200

　　利润分配—未分配利润　1800

　　贷：以前年度损益调整　　　　 2000

　　要求：

　　根据上述资料，逐项判断甲公司的会计处理是否正确，并说明理由;如果甲公司的会计处理不正确，编制相关的更正会计分录。

　　『正确答案』

　　(1)甲公司的会计处理不正确。理由：2×18年4月20日法院判决甲公司承担连带担保责任时，甲公司2×17年度的财务报表已经对外报出，就支付的赔偿款10000万元不能再追溯调整2×17年度的财务报表，应计入发生当期损益。更正分录：

　　借：营业外支出　　　　　 10000

　　贷：利润分配—未分配利润　　 9000

　　盈余公积　　　　　　　　 1000

　　(2)甲公司的会计处理不正确。理由：企业收到的增值税返还属于政府补助，应按《政府补助》准则的规定处理。在实际收到增值税返还时，直接计入当期其他收益，不应追溯调整报告年度财务报表项目。更正分录：

　　借：利润分配—未分配利润　1800

　　盈余公积　　　　　　　 200

　　贷：其他收益　　　　　　　　 2000

　　(3)甲公司的会计处理不正确。理由：甲公司在编制2×17年财务报表时，按照当时初步和解意向确认1000万元预计负债不存在会计差错。后因情况变化导致法院判决结果与原预计金额存在的差额属于新发生情况，所承担损失的金额与原预计负债之间的差额应计入发生当期损益，不应追溯调整。更正分录：

　　借：营业外支出　　　　　　2000

　　贷：盈余公积　　　　　　　　　200

　　利润分配—未分配利润　　 1800

　　5.甲公司属于增值税一般纳税人，内审人员在对其2×18年度财务报表进行审计时，关注到甲公司对前期财务报表进行了追溯调整，具体情况如下：

　　(1)甲公司2×17年1月1日开始进行某项新技术的研发，截至2×17年12月31日，累计发生研究支出1000万元(已计入当期损益)。截至2×18年12月31日，上半年和下半年分别发生开发支出1000万元(已计入当期损益)。

　　内审人员在审计时分析认为2×18年7月1日前技术尚不成熟，开发支出应计入当期损益;但2×18年7月1日后相关技术的开发取得重大突破，因此判断已经进入开发阶段。所以甲公司将本年发生的原计入管理费用的研发支出2000万元全部转入“开发支出”项目，并对2×17年已费用化的研究和开发支出1000万元进行了追溯调整，相关会计处理如下：

　　借：研发支出—资本化支出　3000

　　贷：以前年度损益调整　　　　 1000

　　管理费用　　　　　　　　 2000

　　(2)2×17年7月1日，甲公司向乙公司销售产品，增值税专用发票上注明的销售价格为5000万元，增值税款为850万元，并于当日取得乙公司转账支付的5850万元价款，产品成本为3000万元。销售合同中还约定：2×18年6月30日甲公司按5500万元的不含增值税价格回购该批商品，商品一直由甲公司保管，乙公司不承担商品未来的收益与风险。在编制2×17年财务报表时，甲公司将上述交易确认了销售收入5000万元，并结转销售成本3000万元。2×18年6月30日，甲公司按约定支付回购价款5500万元和增值税款935万元，并取得增值税专用发票，但尚未进行会计处理。

　　内审人员重新审阅相关合同，认为该交易实质上是抵押借款，上年度不应作为销售处理，相关会计处理如下：

　　借：以前年度损益调整　　　　　　　　 5000

　　贷：其他应付款　　　　　　　　　　　　5000

　　借：库存商品　　　　　　　　　　　　 3000

　　贷：以前年度损益调整　　　　　　　　　3000

　　借：其他应付款　　　　　　　　　　　 5000

　　财务费用　　　　　　　　　　　　　500

　　应交税费—应交增值税(进项税额)　935

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　6435

　　(3)甲公司2×17年度因合同纠纷被起诉。在编制2×17年度财务报表时，该诉讼案件尚未判决，甲公司根据法律顾问的意见，按最可能发生的赔偿金额100万元确认了预计负债。2×18年7月，法院判决甲公司赔偿原告150万元。甲公司决定接受判决，不再上诉。据此，甲公司相关会计处理如下：

　　借：以前年度损益调整　　　　50

　　预计负债　　　　　　　 100

　　贷：其他应付款　　　　　　　 150

　　不考虑所得税等相关税费的影响，以及以前年度损益调整结转的会计处理。

　　要求：根据资料(1)至(3)，判断甲公司对相关事项的会计处理是否正确，并说明理由;对于不正确的事项，编制更正有关会计处理的调整分录。

　　『正确答案』

　　(1)甲公司对事项(1)的会计处理不正确。

　　理由：2×18年7月1日之前研发支出资本化条件尚未满足，应予以费用化，不需要调整;2×18年7月1日之后在满足资本化时研发支出应予以资本化。调整分录：

　　借：管理费用　　　　　　　1000

　　以前年度损益调整　　　1000

　　贷：研发支出—资本化支出　　2000

　　(2)甲公司对事项(2)的会计处理不正确。

　　理由：甲公司将上年处理作为会计差错予以更正是正确的，但关于融资费用的处理不正确，不应将融资费用全部计入2×18年度，应在2×17年度与2×18年度之间进行分摊。调整分录：

　　借：以前年度损益调整　　　 250

　　贷：财务费用　　　　　　　　 250

　　(3)甲公司对事项(3)的会计处理不正确。

　　理由：上年度对诉讼事项的预计负债是基于编制上年度财务报表时的情形作出的最佳估计，在没有明确证据表明上年度会计处理构成会计差错的情况下，实际判决与原预计之间的差额应计入当期损益。调整分录：

　　借：营业外支出　　　　　　　50

　　贷：以前年度损益调整　　　　　50