2018年注册会计师考试《会计》考前提升练习（7）

　　【合并成本的计算•单选题】甲公司为上市公司，2×16年12月31日账面净资产约25亿元，可辨认净资产公允价值约为29亿元。2×17年，甲公司决定向非关联方乙公司定向发行股份购买乙公司持有的一项业务。甲公司和乙公司以被购买业务中可辨认净资产在2×16年12月31日的公允价值为参考依据，确定交易价格为30亿元。甲公司董事会决议公告日(2×17年2月)前20个交易日公司股票交易均价6元/股，此次交易中甲公司向乙公司非公开发行股份5亿股。交易协议同时约定，乙公司取得的股份3年内不能转让。2×17年8月31日办理完增发股份登记等手续，甲公司也完成了必要的财产权交接手续，并对被购买业务开始实施控制。当日甲公司股票收盘价为6.5元/股，同时，乙公司被购买业务中的可辨认净资产的公允价值在2×17年内没有明显变化。甲公司购买乙公司的合并成本为(　　)万元。

　　A.250 000

　　B.325 000

　　C.300 000

　　D.290 000

　　【答案】B

　　【解析】合并成本是发行的权益性证券在购买日的公允价值，合并成本=50 000×6.5=325 000(万元)。

　　【商誉的计算•单选题】甲公司为上市公司，乙公司是其子公司。乙公司下属3家子公司(以下简称“3家子公司”)系2×13年通过非同一控制下企业合并取得，甲公司合并报表中确认乙公司购买下属的3家子公司形成的商誉合计2 000万元。甲公司于2×16年通过非同一控制下企业合并收购丙公司形成商誉1 500万元。乙公司于2×17年6月将持有3家子公司股权全部转让给甲公司的另一子公司丁公司，转让价格以乙公司个别报表账面投资成本加上3家子公司2×13年至2×17年6月的净利润来确定。乙公司将与3家子公司相关的商誉也一并转销。不考虑其他因素，甲公司2×17年12月31日合并资产负债表中反映的商誉为(　　)万元。

　　A.2 000

　　B.3 500

　　C.1 500

　　D.0

　　【答案】B

　　【解析】鉴于乙公司和丁公司同为甲公司的子公司，乙公司将持有3家子公司股权转让给丁公司属于同一控制下企业合并，从甲公司合并报表来看，若商誉未减值，合并报表中商誉不变，即商誉=2 000+1 500=3 500(万元)。

　　【商誉的计算•单选题】甲公司适用的所得税税率为25%。2×17年1月1日，甲公司以增发1 000万股普通股(每股市价1.6元，每股面值1元)作为对价，从W公司处取得乙公司80%的股权，能够对乙公司实施控制，另用银行存款支付发行费用80万元。当日，乙公司可辨认净资产账面价值为1 600万元，公允价值为1 800万元，差额由乙公司一项固定资产所引起，该项固定资产的账面价值为300万元，公允价值为500万元。甲公司与W公司不具有关联方关系。该项企业合并在合并财务报表中形成的商誉为(　　)万元。

　　A.200

　　B.-200

　　C.160

　　D.-160

　　【答案】A

　　【解析】购买日乙公司该项固定资产在合并报表上的账面价值为500万元，计税基础为300万元，应确认递延所得税负债=(500-300)×25%=50(万元)。合并成本=1 000×1.6=1 600(万元)，企业合并中发行权益性证券发生的发行费用冲减资本公积(不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润)，不影响合并成本。考虑递延所得税后的乙公司可辨认净资产公允价值=1 800-50=1 750(万元)，合并商誉=1 600-1 750×80%=200(万元)。

　　【长期股权投资与企业合并的处理•多选题】2×16年1月1日，A公司以银行存款6 000万元取得B公司20%股权，能够对B公司施加重大影响，采用权益法核算。当日，B公司可辨认净资产公允价值为28 000万元。2×17年1月1日，A公司另支付银行存款16 000万元从集团外部取得B公司40%股权，取得对B公司的控制权。购买日，A公司原持有的对B公司20%股权的公允价值为8 000万元，账面价值为7 000万元(其中，因B公司实现净利润确认的累计净损益为200万元、因B公司以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的非交易性权益工具投资公允价值变动确认的其他综合收益为800万元);B公司可辨认净资产公允价值为36 000万元。假定不考虑所得税等影响，A公司下列会计处理中正确的有(　　)。

　　A.购买日合并报表中确认投资收益1 800万元

　　B.购买日合并报表中应将原计入其他综合收益的800万元转入合并当期投资收益

　　C.购买日合并成本为24 000万元

　　D.购买日合并报表应确认商誉2 400万元

　　【答案】CD

　　【解析】A公司在编制合并财务报表时，应考虑对原持有股权进行重新计量。购买日(即2×17年1月1日)，原股权投资的公允价值(8 000万元)与其账面价值(7 000万元)的差额1 000万元计入合并当期投资收益，将原计入其他综合收益的800万元转入留存收益，选项A和B错误;购买日合并成本=原持有股权于购买日的公允价值8 000万元+购买日新支付的对价16 000万元=24 000(万元)，选项C正确;购买日合并报表应确认的商誉=24 000-36 000×60%=2 400(万元)，选项D正确。

　　【长期股权投资与企业合并·综合题】甲公司、乙公司2×16年度和2×17年度有关交易或事项如下：

　　(5)其他有关资料：

　　①不考虑相关税费的影响。

　　②假定甲公司与长江公司、丙公司、丁公司均不存在关联方关系。

　　③在甲公司取得对乙公司投资后，乙公司未曾分配现金股利。

　　④甲公司、乙公司均按年度净利润的10%提取法定盈余公积，不提取任意盈余公积。

　　⑤假定乙公司在债务重组后按照未来应支付金额计量重组后债务，不考虑折现因素。

　　要求：

　　(1)就资料(1)所述的交易或事项，分别编制甲公司、乙公司2×16年与该交易或事项相关的会计分录。

　　(2)就资料(2)和(3)所述的交易或事项：

　　①编制甲公司取得对乙公司长期股权投资的会计分录，判断该长期股权投资应采用的核算方法，并说明理由。

　　②计算2×16年乙公司交易或事项对长期股权投资的影响，并编制相关分录及计算该项长期股权投资2×16年12月31日的账面价值。

　　③计算2×17年乙公司交易或事项对长期股权投资的影响，并编制相关会计分录及计算该项长期股权投资2×17年6月30日的账面价值。

　　(3)就资料(4)所述的交易或事项，编制甲公司取得乙公司40%长期股权投资并形成企业合并时的相关会计分录，并计算个别报表中，取得40%股权后长期股权投资的账面价值。

　　(4)计算甲公司在编制购买日合并财务报表时因购买乙公司股权应确认的商誉。

　　(1)2×16年6月30日，乙公司欠长江公司5 000万元货款到期，因现金流短缺无法偿付。当日，长江公司以4 000万元的价格将该债权出售给甲公司。6月30日，甲公司与乙公司就该债权债务达成协议，协议规定：乙公司以一栋房产偿还所欠债务的40%;余款延期至2×16年11月1日偿还，延期还款期间不计息;协议于当日生效。前述房产的相关资料如下：

　　①乙公司用作偿债的房产于20×9年12月取得并投入使用，原价为2 400万元，原预计使用年限为20年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。

　　②2×16年6月30日，甲公司和乙公司办理了该房产的所有权转移手续。当日，该房产的公允价值为1 800万元。

　　③甲公司将自乙公司取得的房产作为管理部门的办公用房，预计尚可使用12年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。

　　2×16年11月1日，乙公司以银行存款偿付所欠甲公司剩余债务。

　　(2)2×16年6月12日，经乙公司股东会同意，甲公司与乙公司的股东丙公司签订股权转让协议。有关资料如下：

　　①以经有资质的评估公司评估后的2×16年6月20日乙公司净资产的评估价值为基础，甲公司以5 000万元的价格取得乙公司20%的股权。

　　②该协议于6月26日分别经甲公司、丙公司股东大会批准。7月1日，甲公司向丙公司支付了全部价款，并于当日办理完成乙公司的股权变更手续。

　　③甲公司取得乙公司20%股权后，要求乙公司对其董事会进行改选。2×16年7月1日，甲公司向乙公司董事会派出一名董事。

　　④2×16年7月1日，乙公司可辨认净资产公允价值为22 000万元，除下列资产外，其他可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同：

　　相关资产情况表　　　　　　 　　单位：万元

　　至甲公司取得投资时，乙公司上述固定资产已使用2年，无形资产已使用1年。乙公司对固定资产采用年限平均法计提折旧，预计净残值为0;对无形资产采用直线法摊销，无残值。

　　(3)2×16年7至12月，乙公司实现净利润1 200万元。乙公司于2×16年8月购入某公司股票作为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，实际成本为650万元，至2×16年12月31日尚未出售，公允价值为850万元。乙公司于2×16年11月1日接受其控股股东捐赠现金100万元。

　　2×17年1至6月，乙公司实现净利润1 600万元，上年持有的以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产至6月30日未予出售，公允价值为810万元，未发生其他所有者权益变动事项。

　　(4)2×17年5月10日，经乙公司股东会同意，甲公司与乙公司的股东丁公司签订协议，购买丁公司持有的乙公司40%股权。2×17年5月28日，该协议分别经甲公司、丁公司股东大会批准。相关资料如下：

　　①甲公司以一宗土地使用权和一项以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产作为对价。2×17年7月1日，甲公司和丁公司办理完成了土地使用权的变更手续和以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的变更登记手续。上述资产在2×17年7月1日的账面价值及公允价值如下：

　　相关资产情况表　　 　单位：万元

　　②2×17年7月1日，甲公司对乙公司董事会进行改选。乙公司改选后董事会由9名董事组成，其中甲公司派出5名。乙公司章程规定，其财务和经营决策由董事会半数以上(含半数)成员通过即可付诸实施。

　　③2×17年7月1日，乙公司可辨认净资产公允价值为30 000万元。原20%部分投资在购买日的公允价值为5 600万元。

　　【答案】

　　(1)

　　①甲公司的会计分录：

　　2×16年6月30日

　　借：其他应收款　　　　　　　　　　　　　　　　4 000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　4 000

　　借：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　1 800

　　其他应收款——债务重组　　　　3 000(5 000×60%)

　　贷：其他应收款　　　　　　　　　　　　 　　　　4 000

　　营业外收入　　　　　　　　　　　　　　 　　　800

　　2×16年11月1日

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　3 000

　　贷：其他应收款——债务重组　　　　　　　　　　3 000

　　2×16年12月31日

　　借：管理费用　　　　　　　　　　75(1 800÷12×6/12)

　　贷：累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　　　　　75

　　②乙公司的会计分录：

　　2×16年6月30日

　　借：应付账款——长江公司　　　　　　　　　　　5 000

　　贷：应付账款——甲公司　　　　　　　　　　　　5 000

　　借：固定资产清理　　　　　　　　　　　　　　　1 620

　　累计折旧　　　　　　　　　　780(2 400÷20×6.5)

　　贷：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　2 400

　　借：应付账款——甲公司　　　　　　　　　　　　5 000

　　贷：应付账款——债务重组　　　　　　　　　　　3 000

　　固定资产清理　　　　　　　　　　　　　　　1 800

　　营业外收入——债务重组利得　　　　　　　　　200

　　借：固定资产清理　　　　　　　　　　　　　　　　180

　　贷：资产处置损益　　　　　　　　　　　　　　　　180

　　2×16年11月1日

　　借：应付账款——债务重组　　　　　　　　　　　3 000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　3 000