长期股权投资的初始计量

　　一、长期股权投资的内容

　　长期股权投资的核算内容主要包括以下四类：

　　（1）企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资——即对子公司投资；

　　（2）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资——即对合营企业投资；

　　（3）企业持有的能够对被投资单位具有重大影响的权益性投资——即对联营企业投资；

　　（4）企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资。

　　注意：

　　◢企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，在活跃市场上有报价且公允价值能够可靠计量的权益性投资要划分为可供出售金融资产或者交易性金融资产。

　　◢长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账。初始投资成本应区分企业合并和非企业合并来确定。其中企业合并还要继续区分同一控制和非同一控制两种情况确定。

二、企业合并形成的长期股权投资

　　◢企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。

　　◢分别同一控制下控股合并与非同一控制下控股合并确定形成长期股权投资的初始投资成本。

　　（一）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资

　　1.合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。

　　◢合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期管理费用。

　　◢长期股权投资的初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，调整留存收益。

　　2.合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。

　　◢按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，调整留存收益。

　　◢发行股票取得长期股权投资，与投资相关的审计费用、评估费用计入管理费用；

　　◢与发行股票相关的手续费等相关费用，从溢价中扣除，溢价不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润。

　　★注意：

　　（1）在按照合并日应享有的被合并方账面所有者权益份额确定长期股权投资的初始投资成本时，其前提是合并前合并方与被合并方采用的会计政策应当一致。

　　若会计政策不同，应首先按照合并方的会计政策对被合并方资产、负债的账面价值进行调整，在此基础上计算确定形成长期股权投资的初始投资成本。

　　（2）被合并方账面所有者权益是指被合并方的所有者权益相对于最终控制方而言的账面价值。

　　（3）同一控制下企业合并形成的长期股权投资，如果子公司按照改制时的资产、负债评估价值调整账面价值的，母公司应当按照取得子公司经评估确认净资产的份额作为长期股权投资的成本，该成本与支付对价的差额调整所有者权益。

　　（4）如果被合并方本身编制合并财务报表的，则应当以合并日被合并方合并财务报表所有者权益为基础确定长期股权投资的初始投资成本。

　　3.通过多次交换交易，分步取得股权最终形成企业合并的，在个别财务报表中，应当以持股比例计算的合并日应享有被合并方账面所有者权益份额作为该项投资的初始投资成本。

　　初始投资成本与其原长期股权投资账面价值加上合并日取得进一步股份新支付对价的公允价值之和的差额，调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减的，冲减留存收益。

　　（二）非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资

　　1.一次交换交易实现的企业合并，购买方应当按照确定的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本：

　　◇合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值之和。

　　◇为进行企业合并发生的审计费用、评估费计入管理费用。

　　（1）以现金作为合并对价的

　　借：长期股权投资 （购买日的合并成本）

　　　　应收股利（享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利）

　　　　管理费用（审计费、评估费）

　　　　贷：银行存款

　　（2）以存货作为合并对价的

　　借：长期股权投资 （购买日的合并成本）

　　　　应收股利（享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利）

　　　　管理费用（审计费、评估费）

　　　　贷：主营业务收入（库存商品的公允价值）

　　　　　　应交税费—应交增值税（销项税额）

　　　　　　银行存款

　　同时：

　　借：主营业务成本

　　　　存货跌价准备

　　　　贷：库存商品

　　（3）以固定资产、无形资产等作为合并对价的

　　借：长期股权投资（购买日的合并成本）

　　　　应收股利（享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利）

　　　　累计摊销

　　　　贷：无形资产（或固定资产清理）等

　　　　　　营业外收入（或借：营业外支出）（差额）

　　借：管理费用（审计费、评估费）

　　　　贷：银行存款

　　2.通过多次交换交易分步实现的企业合并，个别报表中的处理：

　　（1）达到企业合并前对持有的长期股权投资采用成本法核算的——长期股权投资的成本为原成本法下的账面价值加上购买日为取得进一步股份新支付的对价的公允价值之和；

　　（2）达到企业合并前对持有的长期股权投资采用权益法核算的——长期股权投资的成本为原权益法下的账面价值加上购买日为取得进一步股份新支付的对价的公允价值之和；

　　（3）合并前以公允价值计量的（例如，原分类为可供出售金融资产的股权投资），长期股权投资的成本为原公允价值计量的账面价值加上购买日为取得进一步股份新支付的对价的公允价值；

购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，应当在处置该项投资时将与其相关的其他综合收益（例如，可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积的部分）转入当期投资收益。

　　注意：

　　无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润——应作为应收项目（应收股利）处理。

　　（一）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本还包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。

　　基本账务处理如下：

　　借：长期股权投资（实际支付的价款）

　　　　应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）

　　　　贷：银行存款

　　（二）以发行权益性证券方式取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本，但不包括应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润（应作为应收项目处理）。

　　注意：为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的费用，不构成取得长期股权投资的成本。（该部分费用应在权益性证券的溢价发行收入中扣除，权益性证券溢价收入不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润）

　　基本账务处理如下：

　　借：长期股权投资（发行权益性证券的公允价值）

　　　　应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）

　　　　贷：股本

　　　　　　资本公积—股本溢价

　　◢发行权益性证券支付的手续费、佣金等：

　　借：资本公积—股本溢价

　　　　贷：银行存款

　　（三）投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。

　　借：长期股权投资

　　　　（投资合同或协议约定的价值/公允价值）

　　　　贷：股本

　　　　　　资本公积—股本溢价

　　（四）以债务重组、非货币性资产交换等方式取得的长期股权投资，其初始投资成本应按照《企业会计准则第12号——债务重组》和 《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》的有关规定确定。