第二十一章

　　个人业绩—部门业绩—企业业绩

　　成本中心 概念：不成形或者不考核收入，而着重考核其所发生的成本费用

　　标准成本中心 概念：所生产的产品稳定而明确，并且已经知道单位产品所需要的投资入量

　　考核指标：既定产品质量和数量条件下的标准成本(只对既定产量的投入量负责)

　　费用中心 概念：产出物不能用财务指标来衡量，或者投入和产出之间没有密切关系的部门。

　　业绩：预算(通常用来评价其成本控制业绩)、工作质量和服务水平(很难量化)

　　责任成本 概念：以具体的责任单位(部门单位或这人)为对象，以其承担的责任为范围所归集的成本，也就是特定责任中心的全部可控成本(特定时期内、特定责任中心)。

　　(三)可控成本的确定原则

　　1.假如某责任中心通过自己的行动能有效地影响一项成本的数额，那么该中心就要对这项成本负责。

　　2.假如某责任中心有权决定是否使用某种资产或劳务，它就应对这些资产或劳务的成本负责。

　　3.某管理人员虽然不直接决定某项成本，但是上级要求他参与有关事项，从而对该项成本的支出施加了重要影响，则他对该成本也要承担责任。

　　(四)制造费用归属和分摊方法

　　将发生的直接材料和直接人工费用归属于不同的责任中心通常比较容易，而制造费用的归属则比较困难。一般依次按下述五个步骤来处理：

　　利润中心 概念：一个责任中心，如果能同时控制生产和销售，既要对成本负责又要对收入负责，但没有责任或没有权力决定该中心资产投资的水平，因而可以根据其利润的多少来评价该中心的业绩，那么，该中心称之为利润中心。

　　【提示】并不是可以计量利润的组织单位都是真正意义上的利润中心。从根本目的上看，利润中心是指管理人员有权对其供货的来源和市场的选择进行决策的单位。

　　自然利润中心：是指直接向企业外部出售产品，在市场上进行购销业务的利润中心

　　人为利润中心：是主要在企业内部按照内部转移价格出售产品的利润中心。

　　【知识点】利润中心的考核指标

　　利润中心责任指标，主要是利润，在评价利润中心业绩时，至少有三种选择，即边际贡献、部门可控边际贡献、部门营业利润。

　　【知识点】内部转移价格(产品和劳务)

　　(一)制订转移价格的目的

　　①业绩评价：防止成本转移带来的部门间责任转嫁，使每个利润中心都能作为单独组织单位进行业绩评价;

　　②引导决策：作为一种价格引导下级部门采取明智的决策，生产部门据此确定提供产品的数量，购买部门据此确定所需要的产品数量。

　　(二)内部转移价格的种类

　　投资中心的业绩评价

　　概念：投资中心，是指某些分散经营的单位或部门，其经理所拥有的自主权不仅包括制定价格、确定产品和生产方法等短期经营决策权，而且还包括投资规模和投资类型等投资决策权。

　　【知识点】投资中心考核指标

　　(一)投资报酬率：部门投资报酬率=部门营业利润/部门平均总资产

　　优点：(1)它是根据现有的会计资料计算的，比较客观;(2)可用于部门之间，以及不同行业之间的比较; (3)用它来评价每个部门的业绩，促使其提高本部门的投资报酬率，有助于提高整个企业的投资报酬率;(4)投资报酬率可以分解为投资周转率和部门营业利润率的乘积，并可进一步分解为资产的明细项目和收支的明细项目，从而对整个部门经营状况作出评价。

　　缺点：部门经理会放弃高于资本成本而低于目前部门投资报酬率的机会，或者减少现有的投资报酬率较低但高于资本成本的某些资产，使部门的业绩获得较好评价，但却伤害了企业整体的利益。

　　(二)剩余收益：剩余收益=部门营业利润-部门平均总资产×要求的报酬率

　　优点：以使业绩评价与企业的目标协调一致，引导部门经理采纳高于企业资本成本的决策;

　　允许使用不同的风险调整资本成本。使剩余收益指标更加灵活，而投资报酬率评价方法并不区别不同资产，无法分别处理风险不同的资产。

　　缺点：是一个绝对数指标，不便于不同部门之间的比较;依赖会计数据的质量。

　　内部业绩报告与考核 业绩报告：将责任中心的考核指标与预算比较，以判别其业绩

　　差异调查：执行人原因;目标不合理;核算过程有问题

　　奖励与惩罚

　　纠正偏差：业绩报告与评价的目的

　　成本中心

　　标准成本中心不对生产能力的利用程度负责，而只对既定产量的投入量承担责任。如果标准成本中心的产品没有达到规定的质量，或没有按计划生产，则会对其他单位产生不利的影响。因此，标准成本中心必须严格按规定的质量、时间标准和计划产量来进行生产。在完全成本法下，标准成本中心不对固定制造费用的闲置能量差异负责，对于固定制造费用的其他差异要承担责任。

　　一般来说，标准成本中心的考核指标，是既定产品质量和数量条件下的标准成本。

　　标准成本中心，必须是所生产的产品稳定而明确，并且已经知道单位产品所需要的投入量的责任中心。医院放射科可以根据接受放射治疗的人数建立标准成本中心。通常，标准成本中心的典型代表是制造业工厂、车间、工段、班组等。

　　实际上，任何一种重复性的活动都可以建立标准成本中心，只要这种活动能够计量产出的实际数量，并且能够说明投入与产出之间可望达到的函数关系

　　费用中心，适用于那些产出物不能用财务指标来衡量，或者投入和产出之间没有密切关系的单位。例如：研究发开部门以及某些销售部门，如广告、宣传、仓储等。

　　责任成本是以具体的责任单位为对象，以其承担的责任为范围所归集的成本，也就是特定责任中心的全部可控成本;

　　一般来说，在消耗或支付的当期成本是可控的，一旦消耗或支付就不再可控，所以是需要考虑成本发生的时间范围的;

　　可控成本与直接成本、变动成本是不同的概念;车间主任不能控制自己的工资，而是由他的上级控制。

　　责任成本计算、变动(边际)成本计算和制造成本计算，是三种不同的成本计算方法。它们的主要区别是：第一，核算的目的不同：计算产品的完全成本是为了按会计准则确定存货成本和期间损益;计算产品的变动成本是为了经营决策;计算责任成本是为了评价成本控制业绩。第二，成本计算对象不同：变动成本计算和制造成本计算以产品为成本计算的对象;责任成本以责任中心为成本计算的对象。第三，成本的范围不同：制造成本计算的范围是全部制造成本，包括直接材料、直接人工和全部制造费用;变动成本计算的范围是变动成本，包括直接材料、直接人工和变动制造费用，有时还包括变动的管理费用和销售费用;责任成本计算的范围是各责任中心的可控成本。第四，共同费用在成本对象间分摊的原则不同：制造成本计算按受益原则归集和分摊费用，谁受益谁承担，要分摊全部的制造费用;变动成本计算只分摊变动制造费用，不分摊固定制造费用;责任成本法按可控原则把成本归属于不同责任中心，谁能控制谁负责，不仅可控的变动间接费用要分配给责任中心，可控的固定间接费用也要分配给责任中心。责任成本法是介于完全成本法和变动成本法之间的一种成本方法。

　　投资中心的经理不仅能控制除公司分摊管理费用外的全部成本和收入，而且能控制占用的资产，因此，不仅要衡量其利润，而且要衡量其资产，并把利润与其所占用的资产联系起来。

　　业绩计量的非财务指标包括：(1)市场占有率;(2)质量和服务;(3)创新;(4)生产力;(5)雇员培训

　　通货膨胀对于业绩的影响很大。不能认为只有通货膨胀水平较高时，才会对财务报表造成影响，才考虑通货膨胀对于业绩评价的影响;无论采用哪一种财务计量的业绩评价指标，都会受到通货膨胀的影响。

　　利润中心

　　部门营业利润=部门销售收入-变动成本-变动费用-可控固定成本-不可控固定成本

　　在中间产品存在完全竞争市场时，市场交易价格减去对外的销售费用，是理想的转移价格;

　　如果中间产品存在非完全竞争的外部市场，可以采用协商的办法确定转移价格;

　　采用变动成本加固定费作为内部转移价格时，如果总需求量超过了供应部门的生产能力，变动成本不再表示需要追加的边际成本，反之，如果最终产品的市场需求很少，购买部门需要的中间产品也变得很少，但它仍然需要支付固定费，在这种情况下，市场风险全部由购买部门承担了，而供应部门仍能维持一定利润水平;采用变动成本加固定费作为内部转移价格时，供应部门和购买部门承担的市场风险不同

　　采用全部成本加上一定利润作为内部转移价格，不能引导部门经理作出有利于企业的明智决策。

　　投资中心

　　真实的经济增加值是公司经济利润最正确和最准确的度量指标。它要对会计数据作出所有必要的调整，并对公司中每一个经营单位都使用不同的更准确的资本成本。

　　在计算经济增加值时，需要对会计数据进行一系列调整，包括税后经营利润和投资资本。

　　经济增加值与公司实际的资本成本相联系，因此是基于资本市场的计算方法

　　纠正偏差的措施通常包括：第一，重新制定计划或修改目标;第二，采取组织手段重新委派任务或明确职责;第三，采取人事管理手段增加人员，选拔和培训主管人员或者撤换主管人员;第四，改进指导和领导工作，给下属以更具体的指导和实施更有效的领导。

　　B公司的平均投资资本为1500万元，其中净负债600万元，权益资本900万元;税后利息费用45万元，税后利润120万元;净负债成本(税后)8%，权益成本12%。则剩余经营收益为(　)万元。

　　解析：加权平均资本成本=8%×600/1500+12%×900/1500=10.4%

　　剩余经营收益=(120+45)-1500×10.4%=9(万元)

　　大华公司下设A、B两个投资中心，已知B投资中心的平均总资产为500万元，该部门要求的税前报酬率为10%。该部门的税后营业利润为150万元，所得税税率为25%，则B投资中心的剩余收益为(　)万元。

　　解析：B投资中心的剩余收益=150/(1-25%)-500×10%=150(万元)。

　　(一)、E公司下设的一个投资中心，要求的投资报酬率为12%，不存在金融资产，预计2012年有关数据如下表所示(单位：元)：

　　1、计算该投资中心2012年的投资报酬率和剩余收益;

　　正确答案：投资报酬率=90000/640000×100%=14.06%

　　投资中心剩余收益=90000-640000×12%=13200(元)

　　2、假设投资中心经理面临一个投资报酬率为13%的投资机会，投资额100000元，每年部门营业利润13000元。如果该公司采用投资报酬率作为投资中心业绩评价指标，投资中心经理是否会接受该项投资?该投资对整个企业是否有利?

　　正确答案：接受投资后投资中心的投资报酬率=(90000+13000)/(640000+100000)×100%=13.92%

　　由于接受该投资项目，投资中心投资报酬率下降，因此，投资中心经理不会接受该项目。

　　由于该项目投资报酬率13%高于要求的报酬率12%，因此该项投资对公司有利，所以投资中心经理不接受该项目对公司不利。

　　3、投资中心有一项资产价值50000元，每年税前获利6500元，投资报酬率为13%，如果该公司采用投资报酬率作为业绩评价指标，并且投资中心可以放弃该资产，投资中心经理是否会放弃该资产?从公司角度看，投资中心经理的行为是否有利?

　　正确答案：放弃后投资中心的投资报酬率=(90000-6500)/(640000-50000)×100%=14.15%

　　由于放弃后投资中心投资报酬率提高，因此，投资中心经理会放弃该项资产。

　　由于该资产报酬率13%高于要求的报酬率12%，因此投资中心经理放弃该资产对公司不利。

　　4、如果采用剩余收益作为投资中心业绩评价指标，投资中心经理是否会接受第(2)问中的投资机会?

　　正确答案：采纳后投资中心剩余收益=(90000+13000)-(600000+100000)×12%=19000(元)

　　由于剩余收益增加，因此，投资中心经理会接受该项目。

　　5、如果采用剩余收益作为投资中心业绩评价指标，投资中心经理是否会放弃第(3)问中的资产?

　　正确答案：放弃后的剩余收益=(90000-6500)-(600000-50000)×12%=17500(元)

　　由于剩余收益减少，因此，投资中心经理不会放弃该资产。

　　(二)、甲公司是一家处于成长阶段的上市公司，正在对2012年的业绩进行计量和评价，有关资料如下：

　　(1)甲公司2012年的销售收入为4000万元，营业成本为1800万元，销售及管理费用为800万元，利息费用为300万元。

　　(2)甲公司2012年的平均金融负债为1200，平均金融资产为200万元，平均经营资产为3300万元，平均经营负债为800万元。

　　(3)目前资本市场上等风险投资的权益成本为10%，税前平均负债成本为6%;2012年甲公司的股权成本为12%，税前平均净负债成本为8%。

　　(4)甲公司适用的企业所得税税率为25%。

　　1、计算甲公司的平均净经营资产、平均股东权益。

　　正确答案：税后经营净利润=(4000-1800-800)×(1-25%)=1050(万元)

　　净利润=1050-300×(1-25%)=825(万元)

　　平均净经营资产=3300-800=2500(万元)

　　平均股东权益=2500-(1200-200)=1500(万元)

　　2、计算甲公司的净经营资产净利率、权益净利率。

　　正确答案：净经营资产净利率=1050/2500×100%=42%

　　权益净利率=825/1500×100%=55%

　　3、计算甲公司的基本经济增加值(提示：资本结构为负债与股东权益的比例)。

　　正确答案：市场基础的加权平均资本成本=10%×1500/3500+6%×(1-25%)×(1200+800)/3500=6.86%

　　基本经济增加值=1050-3500×6.86%=809.9(万元)

　　(三)、某公司下设A、B两个投资中心。目前A投资中心的部门平均总资产为1200万元，投资报酬率为15%;B投资中心的投资报酬率16%，剩余收益为200万元，假设A部门要求的报酬率为10%，B部门的风险较大，要求的报酬率为12%，加权平均税后资本成本为8%，所得税税率为25%。

　　要求：

　　1、计算A投资中心的剩余收益;

　　正确答案：A投资中心的剩余收益=1200×(15%-10%)=60(万元)

　　、计算B投资中心的部门平均总资产;

　　正确答案：B投资中心的部门平均总资产=200/(16%-12%)=5000(万元)

　　3、计算A投资中心和B投资中心的经济增加值;

　　正确答案：A投资中心的经济增加值=1200×15%×(1-25%)-1200×8%=39(万元)

　　B投资中心的经济增加值=5000×16%×(1-25%)-5000×8%=200(万元)

　　4、说明以投资报酬率、剩余收益作为投资中心业绩评价指标的优缺点。

　　正确答案：以投资报酬率作为评价指标的优缺点：

　　优点：它是根据现有的会计资料计算的，比较客观，可用于部门之间，以及不同行业之间的比较;投资人非常关心该指标，公司总经理也十分关心这个指标，用它来评价每个部门的业绩，促使其提高本部门的投资报酬率，有助于提高整个企业的投资报酬率;部门投资报酬率可以分解为投资周转率和部门营业利润率两者的乘积，并可进一步分解为资产的明细项目和收支的明细项目，从而对整个部门经营状况作出评价。

　　缺点：部门经理会放弃高于资本成本而低于目前部门投资报酬率的机会，或者减少现有的投资报酬率较低但高于资金成本的某些资产，使部门的业绩获得较好评价，但却伤害了企业整体的利益。

　　以剩余收益额作为评价指标的优缺点：

　　优点：主要优点是可以使业绩与公司的目标协调一致;还有一个好处就是允许使用不同的风险调整资本成本。

　　缺点：剩余收益指标是一个绝对数指标，因此不便于不同规模的公司和部门的比较，使其有用性下降。